Документооборот (Приложение 1) -- движение документов в организации с момента их создания или получения до завершения исполнения: отправки и (или) направления в дело.

В бухгалтерском учете существует пять основных этапов документооборота:

• 1. Составление документа в момент совершения хозяйственной операции.
• 2. Передача документа в бухгалтерию.
• 3. Проверка принятых документов бухгалтером по форме, по содержанию и арифметическая проверка.
• 4. Обработка документа в бухгалтерии, которая включает: таксировку (расценку), группировку, контировку (указание в первичном документе корреспонденции счетов)
• 5. Сдача документов на хранение в архив

Правовое обоснование учёта и контроля расчётов с поставщиками, подрядчиками и покупателями

У предприятий расчетные взаимоотношения могут возникать с разнообразными организациями (объединениями, ассоциациями) по различным платежам. Таким образом, расчетные взаимоотношения товаропроизводителей достаточно многообразны. Они включают расчеты с поставщиками, подрядчиками, покупателями, заказчиками, а также с прочими организациями и финансовыми органами.

Поэтому бухгалтерский учет, в том числе и учет расчетных взаимоотношений с поставщиками и покупателями на предприятиях организован на основе единой нормативно-правовой базы РФ, которая в законодательном порядке определяет принципиальные границы государственного регулирования и саморегулирования бухгалтерского учета и его организацию, а также контроль на предприятиях РФ.

Общее правовое и методическое руководство бухгалтерским учетом в РФ осуществляется Правительством РФ, а также Министерством Финансов РФ, регулирующего все вопросы, касающиеся методологии и организации Бухгалтерского учета в РФ.

В настоящее время в соответствии с МСФО ведется постоянная работа по совершенствованию системы правового и методического учета, базирующегося на ведении четырехуровневой системы нормативных документов.

Первый уровень системы составляют кодексы РФ, законодательные акты, которые принимаются Государственной Думой, Указы Президента Российской Федерации и постановления Правительства РФ, регламентирующие прямо или косвенно постановку бухгалтерского учета в организациях, контроля и аудита ее деятельности и многое другое.

Основополагающим нормативным документом в РФ является Конституция РФ, которая имеет высшую юридическую силу, прямое действие и применяется на всей территории РФ. Все законы, а также нормативно-правовые акты, применяемые в России не должны противоречить Конституции РФ.

Все правоотношения, возникающие у хозяйственных субъектов всех форм собственности, регулируются, прежде всего, ГК РФ. Данный документ регулирует отношения, возникающие в процессе хозяйственной деятельности и иной деятельности, основанные на праве собственности.

Правонарушения, связанные с осуществлением предприятиями расчетных отношений с контрагентами, а также меры и способы по устранению таких нарушений регулируется НК РФ, УКРФ, Кодексом об административных правонарушениях РФ, которые также относятся к документам первого уровня.

В соответствии со ст.71 Конституции РФ бухгалтерский учет находится в ведении РФ, поэтому и был разработан Федеральный закон "О бухгалтерском учете" от 21 ноября 1996г. №129-ФЗ, который является основным нормативным документом первого уровня, регулирующим организацию бухгалтерского учета и отчетности. Данный закон устанавливает единые положения и общие принципы организации и ведения бухгалтерского учета, права и обязанности, а также ответственность юридических лиц, управляющего персонала, меры, обеспечивающие достоверность бухгалтерской информации, порядок публикации бухгалтерской отчетности и государственное регулирование всей системы бухгалтерского учета.

Основные принципы бухгалтерского Учета расчетов с поставщиками и покупателями также закреплены законодательно в ФЗ №129-ФЗ.

К первому уровню нормативного регулирования также относится Федеральный закон от 07.08.2001 N 119. Это закон прямого действия, включающий в себя 22 статьи, в которых отражены основные понятия и аспекты аудиторской деятельности, сопутствующих аудиту услуг, понятия индивидуального аудитора и аудиторской организации.

Документом, определяющим порядок лицензирования аудиторской деятельности, осуществляемой на территории РФ аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами, а именно условия выдачи им лицензии, лицензионные требования при осуществлении аудиторской деятельности, контроль за ней со стороны лицензионного органа, является Постановление Правительства "О лицензировании аудиторской деятельности" от 29 марта 2002г.

Расчеты наличными деньгами на территории РФ регулируются Федеральным законом "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и/или расчетов с использованием пластиковых карт" от 22 мая 2003г. №54-ФЗ, а также Федеральный закон от 10.07.2002 N 86. Этот же закон регулирует и безналичные расчеты.

Одной из перспективных форм расчетов безналичным путем является вексельная форма расчетов, которая регулирует в настоящее время Федеральным законом "О переводном и простом векселе" от 11 марта 1997г. №48-ФЗ.

Все расчетные отношения, связанные с оплатой товаров (работ, услуг) в иностранной валюте, например, импорт или экспорт товаров (работ, услуг) регулируется Федеральным законом "О валютном регулировании и валютном контроле" от 10 декабря 2003г. №173-ФЗ.

Основным расчетным документом с поставщиками и покупателями за товары является, как правило, счет-фактура. Поэтому именно данному документу уделяется особое внимание, как со стороны экспертов, так и со стороны государства. Так, например, согласно Постановлению Правительства РФ от 2 декабря 2000г. №914 были утверждены Правила ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС. А в 2004г. были внесены последние изменения в данные Правила, согласно Постановлению Правительства РФ от 16 февраля 2004г. №84.

После вступления в силу Федерального закона от 29 мая 2002г. № 57-ФЗ в ст.169 НК РФ были внесены изменения, согласно которым с 1 января 2002г. обязанность заверять счета - фактур печатью отсутствует.

Еще одним нормативно-правовым документом, который относится к первому уровню, является Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу. Данная Концепция определяет основы построения системы бухгалтерского учета в условиях новой экономической среды, складывающейся в стране, основы системы нормативного регулирования бухгалтерского учета организаций всех отраслей хозяйства, видов деятельности и организационно-правовых форм.

В этот же уровень также входят Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности .

Второй уровень системы составляют российские стандарты-Положения по Бухгалтерскому учету (ПБУ), устанавливающие принципы, базовые правила ведения бухгалтерского учета отдельных объектов и на отдельных его участках, возможные бухгалтерские приемы без раскрытия конкретного механизма применения их к определенному виду деятельности, порядок составления и предоставления бухгалтерской отчетности. На этом уровне основным регулирующим органом является Министерство Финансов РФ.

• 1. В настоящее время принято в РФ 20 ПБУ. Применительно к изучаемой теме, рассмотрим следующие:
• 2. Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н (ред. от 26.03.2007) "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации" (Зарегистрировано в Минюсте РФ 27.08.1998 N 1598). Данное ПБУ определяет порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и предоставления бухгалтерской отчетности юридическими лицами по законодательству РФ независимо от их организационно-правовой формы, а также взаимоотношений с внешними потребителями информации .
• 3. Положение по ведению бухгалтерского учета "Учетная политика организации" (ПБУ 1/98). Настоящее ПБУ устанавливает основы формирования и раскрытия (придания гласности) учетной политики организации, являющихся юридическими лицами по законодательству РФ .
• 4. Положение по ведению бухгалтерского учета "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99). Данное Положение устанавливает состав, содержание и методические основы формирования бухгалтерской отчетности организации .
• 5. Положение по ведению бухгалтерского учета "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/01). Данное Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о материально-производственных запасах организации .
• 6. Положение по ведению бухгалтерского учета "Доходы организации" (ПБУ 9/99). Настоящее Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о доходах коммерческих организаций (кроме кредитных и страховых организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству РФ.
• 7. Положение по ведению бухгалтерского учета "Расходы организации" (ПБУ 10/99). Настоящее Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах коммерческих организаций (кроме кредитных и страховых организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству РФ.

Третий уровень системы составляют методические рекомендации по ведению бухгалтерского учета, инструкции, указания и т.п. Разрабатывать их могут все, кто заинтересован в интерпретации и детализации положений нормативных правовых актов первого и второго уровней (Минфин РФ, МНС РФ и др.)

К важнейшим документам данного уровня относится План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности и Инструкция по его применению .

К этому же уровню относятся Методические рекомендации по инвентаризации имущества и финансовых обязательств. Настоящие Методические рекомендации устанавливают порядок проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств и оформления ее результатов .

Сюда же относятся Методические Указания по бухгалтерскому учёту материально-производственных запасов, которые определяют порядок организации бухгалтерского учёта материально-производственных запасов на основе ПБУ 5/01 "Учёт материально-производственных запасов" , а также Инструкции о порядке проведения ревизии и проверки контрольно-ревизионными органами , Методические рекомендации по применению журнально-ордерной формы учёта на агропромышленных предприятиях. Они рекомендуют и конкретизируют общее положение типовой журнально-ордерной формы учёта, которые содержат свыше 90 регистров для организации отрасли, указания по их ведению, схему записей в регистрах, а также схему сверки регистров.

В дополнении к ФЗ, действует Положение "О правилах организации наличного денежного обращения на территории Российской Федерации" от 5 января 1998г. №14-П .

Пределы расчётов наличными деньгами отражены в Указе ЦБ РФ от 14 ноября 2001г. №1050-У "Об установлении предельных размеров расчётов наличными деньгами в Российской Федерации между юридическими лицами" .

Расчёты в форме безналичных платежей регулируются Положением ЦБ РФ от 3 октября 2002г. №2-П "О безналичных расчётах в Российской Федерации" . Отражение в бухгалтерском учете операций, связанных с обращением векселей, осуществляется в соответствии с Письмом Минфина РФ от 31 октября 1994г. №142 "О порядке отражения операций с векселями, применяемыми при расчётах с организациями за поставку товаров (работ, услуг)" . Порядок же учета бартерных операций определен в Письме Минфина РФ от 30 октября 1992г. №16-05/н "О порядке отражения в бухгалтерском учете товарообменных операций, осуществляемых на бартерной основе" .

К этому же уровню относят такие документы как, Письмо Минфина РФ от 5 января 2004г. № 16-00-17/2 "О применении контрольно-кассовой техники" , Письмо Минфина РФ от 10 марта 2005г. №03-03-01-04/1/103 "Об учёте транспортных расходов" , Письмо МНС РФ от 10 октября 2003г. №03-1-08/296311-АЛ268 "О порядке выставления счетов-фактур и налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость" (в связи с принятием Федерального закона от 22 марта 2003 г. №54-ФЗ) , а также Письмо Минфина РФ и МНС РФ от 27 января 2004г. №ОС-6-03/86 "Об особенностях ведения книг покупок и книг продаж при расчётах по налогу на добавленную стоимость" (в связи с изменением ставки НДС с 1 января 2004г.) .

Любое предприятие по окончании отчетного (налогового) периода будь-то месяц, квартал, год или другой период обязано составлять и предоставлять бухгалтерскую отчетность. Данный факт регулируют Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности. Настоящие Методические рекомендации устанавливают порядок формирования бухгалтерской отчетности организации, являющейся юридическим лицом по законодательству РФ (кроме кредитных, страховых и бюджетных организаций) .

Четвертый уровень системы составляют так называемые рабочие документы организаций, в которых на основе общеустановленных правил и принципов они формируют учетную политику, свои подходы к раскрытию бухгалтерской информации в отчетах, предоставляемых заинтересованным пользователям.

Подводя итоги по данному разделу, следует отметить, что изученные нормативно-правовые документы достаточно четко регулируют расчетные взаимоотношения с поставщиками и покупателями. Однако не следует забывать, что данные отношения достаточно сложны, с каждым годом они изменяются и усложняются, поэтому при необходимости нужно своевременно пополнять и дополнять уже существующую нормативную базу бухгалтерского учета (в части расчетов).

В целом существующий в организации учёт расчётов с покупателями и заказчиками ведётся в соответствии с действующим законодательством, что закреплено учётной политикой организации. Грубых нарушений по ведению учёта расчётов с покупателями и заказчиками выявлено не было. Однако, необходимо выделить ряд замечаний и предложить рекомендации, которые должны способствовать повышению уровня ведения бухгалтерского учёта расчётов с покупателями и заказчиками в данном Обществе (см. таблицу 10).

Таблица 10 - Совершенствование учёта расчётов с покупателями и заказчиками в ООО «Темп»

1. Отсутствие на бумажных носителях учётной информации	Ввести контроль за ведением бухгалтерского учёта, распечатывать регистры
2. Отсутствие наименований должностных лиц в накладных	Ввести контроль за заполнением первичных документов
3. Отсутствие документооборота по учёту расчётов с покупателями и заказчиками	Утверждение графика документооборота, выполнение и контроль (Приложение 2)
4. Большая доля просроченной дебиторской задолженности	Создание резерва по сомнительным долгам, счёт 63 «Резерв по сомнительным долгам»
5. Не оформляются результаты проведенной инвентаризации расчётов с покупателями и заказчиками	Ввести контроль за оформлением результатов инвентаризации расчётов с покупателями и заказчиками (ф. ИНВ-17)
6. Низкий уровень контроля	Ввод службы внутреннего аудита
7. Отсутствие в договорах по расчётам с покупателями и заказчиками разделов обеспечения обязательств	Ввод в договор расчётов с покупателями и заказчиками способов обеспечения обязательств: банковская гарантия, поручительство, залог, задаток

Организация использует автоматизированную систему учёта, при этом не распечатывает на бумажных носителях необходимую учётную информацию. В частности, регистры по выписанным накладным и счетам-фактурам, которые необходимо распечатывать по окончании каждого отчётного месяца.

Общество нарушает требование п. 2 ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учёте», что все первичные учётные документы принимаются к учёту, если они составлены по форме и содержит обязательные реквизиты, в частности наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции. Очень часто на накладной (ф. № 116-а) отсутствуют данные реквизиты.

Анализ финансовых показателей Общества за последние три года говорит о том, что дебиторская задолженность в общем объёме оборотных активов носит массивный характер, а значит большое значение имеет неполучение доли доходов организации, поэтому необходимо для ООО «Темп» создание резерва по сомнительным долгам, учитываемый на счёте 63 «Резерв по сомнительным долгам», который хоть и заранее уменьшает прибыль организации, но при этом и сокращает риск списания нереальных для взыскания долгов за счёт прибыли текущего года.

Согласно учётной политике организации инвентаризация расчётов проводится один раз в месяц, при этом составляются акты сверки расчётов с покупателями и заказчиками. Инвентаризация расчётов подразумевает составление не только актов сверки, но и на их основе составление акта инвентаризации расчётов по унифицированной форме № 17-ИНВ, чего в организации не делается.

Большинство выявленных недостатков связано с отсутствием в организации внутреннего аудита. Следовательно, предлагаем создать службу внутреннего аудита. Для этого необходимо закрепить в штатном расписании должность внутреннего аудитора, который будет осуществлять проверку:

Соответствия системы организационных аспектов деятельности Общества действующим нормативным актам и учредительным документам;

Правильности составления и выполнения хозяйственных договоров, первичных документов действующим правовым актам;

Своевременности внесения в бюджет налога на добавленную стоимость и других налогов;

Методологии и техники ведения бухгалтерского учёта в целом.

В условиях рыночной экономики возникает ситуация, когда низкая платежеспособность организаций вызывает образование больших объемов дебиторской задолженности на балансе производителей. Для недопущения подобной ситуации в ООО «Темп» рекомендуем ещё на стадии заключения договора подумать, как можно стимулировать должника к исполнению возложенных на него обязанностей по расчётам. То есть включить в договор один из следующих способов обеспечения обязательств: банковская гарантия, поручительство, залог, задаток и отразить в прочих условиях.

В приложении приведен график документооборота по учету расчетов с покупателями и заказчиками, применяемый в ООО «Рудничное» (приложение 13).

Рассмотрим хозяйственные операции в первичных документах:

Так, 14.12.07 г. для ООО «Хортен» был отгружен товар на сумму 1780770-73 руб. ООО «Рудничное» выписал накладную на отпуск № 483 (приложение 12) и счет-фактуру № 07870 от 14.12.07 г.

Таблица 7

Отпуск продукции ООО «Рудничное» ООО «Хортен» 14.12.07г.

Наименование товара	Кол-во, кг.	Цена, руб. коп.	Стоимость товара без налогов, руб. коп.	НДС, руб. коп.	Сумма с НДС, руб. коп.
Мясо цыплят-бройлеров «Царская птица» кат. 1 замор.
Головы цыплят-бройлеров «Царская птица», замор.
Мышечные желудки цыплят-бройлеров «Царская птица»
Ноги цыплят-бройлеров «Царская птица», замор.
Печень цыплят-бройлеров «Царская птица», замор.
Шеи цыплят-бройлеров «Царская птица», замор.

В бухгалтерском учете это отражается следующим образом:

Дебет счета 62-1 «Авансы полученные» Кредит счета 90 субсчет 90-1 «Выручка от продаж» - отражается сумма выручки от продажи продукции.

Дебет счета 62-1 «Авансы полученные» Кредит счета 68 «Расчеты по налогам» - НДС на сумму на основании счет-фактуры.

На основании накладных на отпуск готовой продукции и иных аналогичных первичных учетных документов организация (как правило, отдел сбыта) выписывает счета-фактуры по установленной форме в двух экземплярах, первый из которых не позднее 10 дней с даты отгрузки продукции (товара) высылается (передается) покупателю, а второй остается у организации-поставщика для отражения в книге продаж и начисления налога на добавленную стоимость.

Продавцы ведут журнал учета выставленных покупателям счетов-фактур, в котором хранятся в хронологическом порядке их вторые экземпляры, и книгу продаж, предназначенную для регистрации счетов-фактур, составляемых продавцом при совершении операций. Регистрация счетов-фактур производится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство. При получении денежных средств в виде авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок продукции (выполнения работ, оказания услуг) продавцом составляется счет-фактура, который регистрируется в книге продаж. При этом при отгрузке продукции (выполнении работ, оказании услуг) в счет полученных авансовых или иных платежей в книге продаж производится корректировочная запись, уменьшающая ранее начисленную сумму налога по этим платежам.

В случае частичной оплаты за отгруженную продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) при принятии учетной политики для целей налогообложения по мере поступления денежных средств продавец регистрирует в книге продаж счет-фактуру на каждую сумму, поступившую в порядке частичной оплаты, с указанием реквизитов счета-фактуры по этой отгруженной продукции (выполненным работам, оказанным услугам) и пометкой по каждой сумме "частичная оплата".

Регистрация счетов-фактур с одинаковыми реквизитами в книге продаж у продавца допускается только в случаях поступления средств в порядке частичной оплаты, а также отгрузки продукции (выполнения работ, оказания услуг) под полученную сумму авансовых или иных платежей с соответствующей корректировкой (зачетом) ранее начисленных сумм налога по платежу.

В книге продаж регистрируются все счета-фактуры, составляемые продавцом при совершении операций, признаваемых объектами налогообложения. В конце месяце выводятся итоги и по книге продаж.

Синтетический учет расчетов с покупателями и заказчиками за отгруженную продукцию, выполненные работы и оказанные услуги организация ведет на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". На счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" отражается информация о расчетах с покупателями и заказчиками, в частности расчеты за: отпущенную абонентам электроэнергию, пар, воду и т.п.; выполненные для заказчиков работы (сданные или оформленные актами в установленном порядке) и оказанные услуги; отгруженные покупателям материальные ценности и другие активы. Счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" дебетуется в корреспонденции со счетами 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы" и др. на суммы, на которые предъявлены расчетные документы.

Д-т 62 Д-т 90-1 – отражена задолженность покупателей и заказчиков при реализации продукции, работ, услуг.

Счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" кредитуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств, расчетов на сумму поступивших платежей, включая суммы полученных авансов, и т.п.

Д-т 50-1, 51, 52-2 К-т 62 – отражена оплата задолженности покупателем (заказчиком).

В случае соглашения о погашении обязательств зачетом взаимных требований счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" кредитуется в корреспонденции с дебетом счета 60 "Поставщики и подрядчики" или счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Система нормативного регулирования в нашей стране представляет собой целостную, взаимосвязанную, иерархично выстроенную совокупность нормативно правовых и иных актов, призванных упорядочить ту или иную область общественных отношений.

Система нормативного регулирования бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками в Российской Федерации осуществляется на четырех уровнях (таблица 1.2).

Таблица 1.2 - Нормативно-правовые акты, регламентирующие бухгалтерский учет расчетов с покупателями и заказчиками

Наименование уровня	Документы
1. Законодательный	ѕ Гражданский Кодекс РФ ѕ Кодекс об административных правонарушениях ѕ Таможенный кодекс таможенного союза ѕ Федеральный закон от 11.03.1997 г. № 48-ФЗ «О переводном и простом векселе» ѕ Федеральный закон от 10.12.2003 № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» ѕ Федеральный Закон РФ от 22.05.2003 года № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием пластиковых карт» ѕ Федеральный закон от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» ѕ Налоговый Кодекс РФ ѕ Постановление Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. N 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость»
2. Нормативный	ѕ Приказ Минфина Российской Федерации от 29.07.1998 г. №34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ» ѕ Приказ Минфина РФ от 06.07.1999 г. №43н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) ѕ Приказ Минфина РФ от 6.10.2008 г. №106н «Об утверждении Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008) ѕ Приказ Минфина РФ от 6.10.2008 г. №106н «Об утверждении Положение по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» (ПБУ 21/2008)
3. Методический	ѕ Приказ Минфина РФ от 13 июня 1995 г. № 49 «Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств» ѕ Приказ Минфина РФ 31.10.2000 г. № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению» ѕ Приказ Минфина РФ от 02.07.2010 № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций»
4. Организационный	ѕ Учетная политика ѕ Положение о подразделении ѕ Рабочий план счетов ѕ График документооборота ѕ Должностная инструкция бухгалтера по расчетам ѕ Формы первичных учетных документов

Рассмотрим, какие аспекты бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками регулируются данными нормативно-правовыми актами.

Законодательный уровень - включены законодательные акты, прямо или косвенно регулирующие вопросы организации бухгалтерского учета и отчетности. К документам первого уровня относится:

• 1. В Гражданском кодексе Российской Федерации даются основные положения о видах сделок (глава 9), обязательств (глава 21), форм расчетов (глава 46), договоров (порядок заключения, изменения и расторжения договоров (главы 27, 28, 29)), подробно описываются договоры купли-продажи (глава 30), подряда (глава 37), возмездного оказания услуг (глава 39) и др.
• 2. Таможенным кодексом Российской Федерации устанавливаются основные принципы перемещения товаров и транспортных средств через таможенную границу (глава 2), основные положения, относящиеся к таможенному оформлению (глава 8), оформлению по прибытию товаров на территорию РФ (глава 9), временному хранению товаров (глава 12), исчислению таможенных пошлин (глава 28) и т.п.
• 3. В федеральном законе «О переводном и простом векселе» даются основные положения о лицах, которые имеют право обязываться по простому и переводному векселю, порядок оплаты простого и переводного векселя, порядок исполнения требований, основанных на протесте векселей в неплатеже, неакцепте и недатировании акцепта.
• 4. Федеральный Закон «О валютном регулировании и валютном контроле» устанавливает порядок осуществления расчетов между резидентами, между нерезидентами, между резидентами и нерезидентами, определяет права и обязанности резидентов при осуществлении валютных операций, правила оформления паспорта сделки и т.д.
• 5. Федеральный Закон РФ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием пластиковых карт» раскрывает основные положения о применении контрольно-кассовой техники при расчетах с покупателями и заказчиками, случаи, осуществления наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники.

Нормативно-правовые акты, регулирующие бухгалтерский и налоговый учет объекта аудита

• 6. В Федеральном Законе «О бухгалтерском учете» даны наиболее общие положения, касающиеся учета обязательств, а именно: организация бухгалтерского учета (статья 7); оформление первичных учетных документов (статья 9), регистров бухгалтерского учета (статья 10); правила проведения инвентаризации обязательств и их отражения в бухгалтерской отчетности (статья 11, 13); хранение документов (статья 29).
• 7. Налоговый кодекс Российской Федерации регулирует налогообложение организаций, занимающихся продажей товаров, в части описания действий по уплате налога (глава 8); сроков уплаты налогов и сборов, а также пеней и штрафов (глава 9); требования по уплате налогов и сборов (глава 10). В НК РФ рассматриваются условия обложения налогом на добавленную стоимость (глава 1), акцизами (глава 22), налогом на прибыль (глава 25) и т.п.

Нормативный уровень - системы нормативного регулирования бухгалтерского учета представлен национальными стандартами бухгалтерского учета, получившими официальное название - Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), которые разрабатываются и утверждаются Минфином России. В них обобщены базовые принципы организации бухгалтерского учета и раскрытия информации в бухгалтерской отчетности; изложены основные понятия, относящиеся к бухгалтерской отчетности и отдельным объектам учета без раскрытия конкретного механизма применения их к отдельным видам деятельности.

• 1. Постановление Правительства РФ «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» утверждает формы и способы исправления документов, применяемых при расчетах по НДС.
• 2. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации , устанавливает общий порядок ведения и организации бухгалтерского учета юридическими лицами, в том числе ведения учета расчетов с покупателями и заказчиками. Положение включает в себя информацию о документировании хозяйственных операций, инвентаризации имущества и обязательств, правилах оценки статей бухгалтерской отчетности в части дебиторской и кредиторской задолженности и т.п.
• 3. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/08) устанавливает методологические основы формирования и раскрытия учетной политики, отражения в ней всех форм и способов ведения бухгалтерского учета, в том числе в части расчетов с покупателями и заказчиками.
• 4. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) раскрывает содержание информации о суммах дебиторской задолженности в бухгалтерском балансе; выручки от продажи товаров, продукции, работ, услуг за вычетом налога на добавленную стоимость, акцизов и т.п. налогов и обязательных платежей в отчете о финансовых результатах и раскрытие информации о расчетах с покупателями и заказчиками в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах.
• 5. Положение по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» (ПБУ 21/2008) регулирует корректировку стоимости обязательства, которая производится в связи с появлением новой информации и не является исправлением ошибки в бухгалтерской отчетности. В положении сказано, что «оценочным значением является величина резерва по сомнительным долгам, с помощью которого покрываются убытки от непогашенной дебиторской задолженности».

Методический уровень - это многочисленные нормативные правовые акты, принятые различными органами исполнительной власти по конкретным вопросам организации и ведения бухгалтерского учета применительно к определенным объектам учета, видам деятельности и отраслям народного хозяйства. К таким документам относятся:

• 1. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкции по его применению. Согласно данному документу для учета расчетов с покупателями и заказчиками в плане счетов предусмотрен счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Данный счет дебетуется в корреспонденции со счетами 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» на суммы предъявленных расчетных документов и кредитуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств и расчетов на суммы поступивших платежей.
• 2. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств содержат информацию о порядке проведения инвентаризации расчетов и оформления ее результатов. Из положения следует, что инвентаризация расчетов с покупателями заказчиками заключается в проверке обоснованности сумм, числящихся на счетах бухгалтерского учета.

Организационный уровень - представляют собой рабочие документы организации, формирующие ее учетную политику, под которой понимается совокупность способов и приемов ведения бухгалтерского учета в рамках конкретной организации.

• 1. Учетная политика организации. Утверждается приказом руководителя организации, разрабатывается главным бухгалтером, или иным лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета организации. В ней прописывается порядок признания доходов и расходов от реализуемых работ (услуг); сроки проведения инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности, порядок списания неистребованных задолженностей и т.д.
• 2. Рабочий план счетов является приложением к учетной политике. Разрабатывается на основании типового плана счетов, в соответствии с которым учет расчетов с покупателями и заказчиками в рабочем плане счетов ведется на счете 62. При этом субсчета к счету 62 организация разрабатывает самостоятельно.
• 3. В графике документооборота определяется круг лиц, ответственных за оформление документов, а также указывается порядок, место и время прохождения документа с момента его составления или прибытия в организацию до сдачи в архив или отправку в другую организацию
• 4. Первичные учетные документы. Они содержат в себе информацию о хозяйственной операции, осуществляемой с покупателями и заказчиками.
• 5. В положении о подразделении регламентируется деятельность структурного подразделения организации, отражены его задачи, функции, права, степень и сфера ответственности.
• 6. В должностных инструкциях бухгалтера регламентируется деятельность каждой должности, и содержатся требования к работнику, занимающему эту должность, определяются назначение и место работника в системе управления, его функциональные обязанности, права, ответственность и формы поощрения.

В случаях осуществления компанией внешнеторговых операций список нормативных актов расширяется. Так, следует принимать во внимание наличие межправительственных соглашений, таких как соглашение о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров (работ, услуг), а также постановлений правительства о порядке импорта (экспорта) отдельных видов товаров и основанных на них положений. В качестве примера можно привести следующие нормативные акты:

Что касается международных стандартов финансовой отчетности (МСФО), то отдельного документа по учету расчетов нет. Информация об учете обязательств встречается в МСФО 1 «Представление финансовой отчётности» , в котором говорится о том, что одной из статей в отчете о финансовом положении является статья «торговая и прочая дебиторская задолженность.

Таким образом, порядок осуществления расчетов с покупателями и заказчиками представлен множеством различных нормативно-правовых актов, однако раскрытие порядка ведения бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками не достаточно разработано, нет отдельного положения по ведению бухгалтерского учета или методических указаний.

О.В. Кулагина, эксперт по налогообложению

Документооборот: выстраиваем «под бухгалтерию»

Документы как создаются внутри организации, так и поступают извне. Львиная доля документов - первичка, которая обязательно должна пройти через бухгалтерию. И порой бухгалтеру приходится буквально «вытрясать» из других подразделений эти документы. Мы расскажем, как организовать документооборот, чтобы документы попадали в бухгалтерию вовремя.

Что такое документооборот и зачем он нужен

За свой «жизненный» путь документ проходит несколько стадий: создание, обработка, передача на хранение и уничтожение. Это и есть документооборот. Регламентировать этот процесс можно с помощью графика документооборота, инструкции по документообороту, положения о документообороте и т. д. Но большинство организаций используют именно график документооборот аПоложение о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утв. Минфином СССР 29.07.83 № 105 .

РАССКАЗЫВАЕМ РУКОВОДИТЕЛЮ

График документооборота является одним из элементов системы внутреннего контроля (СВК)п. 41 Федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности № 8, утв. Постановлением Правительства от 23.09.2002 № 696 . Чем выше надежность СВК, тем выше вероятность получения аудиторского заключения с минимальным количеством замечаний.

Бухгалтерия больше всех остальных подразделений заинтересована в наличии такого документа и соблюдении установленных им правил, поскольку из-за несвоевременного получения первички операции в учете отражаются не в том периоде, в котором они совершены, а порой возникают даже ошибки, которые исправлять приходится по правилам ПБУ 22/2010. Например, если водитель-экспедитор вовремя не передал накладные в бухгалтерию, то впоследствии это придется исправлять как ошибку, потому что в целом для организации это не новая информация, а новая она только для бухгалтера, получившего документ с опозданием. Кроме того, чтобы принять к вычету НДС по счетам-фактурам, своевременно полученным организацией, но оказавшимся в бухгалтерии только в следующем квартале, по мнению налоговиков, надо подать уточненк уПисьмо ФНС от 30.03.2012 № ЕД-3-3/1057@ .

Именно с помощью графика документооборота можно назначить ответственных за составление и передачу документов лиц, а также установить конкретные сроки по передаче первички в бухгалтерию. Это позволит бухгалтеру получать документы вовремя. Кроме того, бухгалтеру не придется объяснять каждому сотруднику, какие документы и в какой срок надо сдавать в бухгалтерию.

Кстати, график документооборота - это часть системы внутреннего контроля, и каждая организация должна наладить внутренний контроль хозяйственной деятельности. Этого требует новый Закон о бухучет ест. 19 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ .

Разрабатываем график документооборота

Унифицированной формы графика нет - каждой организации надо самостоятельно ее разработать. И чем больше организация, чем больше у нее видов деятельности, тем подробнее должен быть график.

Определяемся с документами

На первом этапе нужно очертить круг документов, которые образуются в процессе деятельности организации. Кроме ежедневной первички по кассе, МПЗ и кадровому учету, включите в график и документы по операциям, которые случаются нечасто (например, по представительским мероприятиям и рекламным акциям). Правильное оформление этих документов имеет большое значение для признания расходов.

В графике надо описать и процесс движения документов, подтверждающих определенные факты хозяйственной жизни, о наступлении которых бухгалтер может не знать, но отразить которые в учете обязан.

Поясним на примере. В бухгалтерском и налоговом учете кредиторскую задолженность перед ликвидированным поставщиком нужно списать в доходы на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о его ликвидаци ип. 6 ПБУ 4/99 ; п. 16 ПБУ 9/99 ; подп. 18 ст. 250 НК РФ . Но следить за процессом ликвидации контрагента бухгалтер не обязан просто потому, что это не его задача. Значит, о ликвидации должен сообщить работник, в сферу компетенции которого входит работа с кредиторской задолженностью. И таких ситуаций множество. Подобные сведения могут представляться в бухгалтерию в виде справок или служебных записок, которые также надо включить в график документооборота. В нашем примере ответственный работник должен представить выписку из ЕГРЮЛ.

Назначаем ответственных лиц

С первичными документами все просто. Работники, в должностные обязанности которых входит составление первички, отвечают за ее правильное оформлени еп. 6 ч. 2 ст. 9 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ . Этих же работников надо назначить ответственными за передачу документов в бухгалтерию. Чем меньше посредников между составителем документа и бухгалтерией, тем больше шансов, что документ не потеряется и поступит вовремя.

Чтобы распределить ответственность за оформление и передачу служебных записок или справок, внутри каждого подразделения назначьте ответственного. Например:

• проблемные должники - старший менеджер по продажам;
• решения собрания участников организации - старший юрисконсульт;
• определение рыночной стоимости имущества –– ведущий специалист отдела маркетинга по согласованию с руководителем производственно-технического отдела;
• данные об очередных отпусках для расчета величины соответствующего оценочного обязательства (резерва) - руководитель отдела кадров;
• определение срока полезного использования основного средства - ведущий специалист производственно-технического отдела.

Если не назначить ответственное должностное лицо, то в случае утери документа или нарушения срока его представления спросить будет не с кого. А значит, и поставленных целей бухгалтер не добьется.

Устанавливаем сроки

Срок, в который конкретный работник должен передать документы в бухгалтерию, пожалуй, самое важное в графике документооборота. Этот срок можно установить как определенное число месяца или количество дней, прошедших со дня составления или исполнения документа. Также надо учесть, что бухгалтеру может понадобиться не один день для обработки полученных документов и переноса данных из них в регистр. Например, в организации день выплаты заработной платы установлен 7-го числа. Бухгалтер расчетной группы начисляет заработную плату по всем подразделениям, и все документы по учету рабочего времени должны быть обработаны, допустим, к 5-му числу месяца. Поэтому поступить в бухгалтерию табели учета рабочего времени, приказы о премировании и т. п. должны не позже 1-го числа месяца.

Не забудьте отдельно указать в графике сроки передачи документов по командировкам. Ведь не секрет, что некоторые сотрудники имеют привычку до последнего держать документы у себя и отчитываются с опозданием, даже не подозревая, что срок для представления отчета установлен законодательно. Поэтому в графике документооборота пропишите для них обязанность отчитаться в трехдневный срок после окончания командировк ип. 26 Постановления Правительства от 13.10.2008 № 749 .

Итак, список документов подготовлен, сроки прохождения по подразделениям установлены, а ответственные лица назначены. Переходим к оформлению.

Выбираем способ оформления

График документооборота можно оформить в виде текста, таблицы или схемы. Если организация небольшая и документов мало, то подойдет текстовая форма. Некоторые бухгалтеры предпочитают составлять схему движения каждого документа, потому что это наглядно, просто и информативно. Но классический способ оформления графика - таблица, где каждая строка содержит сведения об одном документе. Разрабатывать график лучше в программе Excel, так как при обработке данных удобно использовать некоторые ее функции.

Какой бы способ вы ни выбрали, информацию нужно представить так, чтобы график было удобно читать вашим сотрудникам, ответственным за движение документа. Поэтому документы в графике необходимо располагать по определенному принципу, например в алфавитном порядке, тогда легко можно будет найти любой документ.

Этот вариант оформления удобен тем, что таблица охватывает весь перечень документов и ею будут пользоваться все сотрудники. Но если документов очень много, то график будет громоздким и сложным для восприятия. Поэтому такая форма оптимальна для небольших организаций.

График документооборота (по формам документов) может выглядеть так.

Наименование документа	Количество экземпляров	Создание документа		Представление документа				Срок хранения	Место хранения
				Кто	Кому	В какой срок
Платежное поручение	1	Старший бухгалтер		Старший бухгалтер	Операционист банка	Ежедневно, не позднее 15.00	Старший бухгалтер
Приходный ордер М-4	1	Кладовщик	Кладовщик, работник, сдающий материалы на склад, или представитель поставщика	Кладовщик	Бухгалтер по участку МПЗ	10-го, 20-го и 30-го числа месяца	Бухгалтер по участку МПЗ	5 лет со дня списания оприходованных по нему ценностей
Приходный кассовый ордер КО-1	1	Кассир	Главный бухгалтер, кассир	Кассир	Старший бухгалтер	Ежедневно в конце рабочего дня	Старший бухгалтер	5 лет с 1 января года, следующего за годом составления
Путевой лист грузового автомобиля	1	Менеджер по логистике	Менеджер по логистике, механик	Водитель	Бухгалтер по участку МПЗ	Ежедневно	Бухгалтер по участку МПЗ

Другой вариант - расположить документы с привязкой:

• <или> к хозяйственной операции;
• <или> к должностям и профессиям;
• <или> к структурным подразделениям.

Например, для каждой хозяйственной операции описывается блок документов, которые необходимо составить, их движение, ответственные лица, сроки и места хранения. Сами документы внутри блока можно расположить в порядке их составления. Такой график удобен для восприятия, так как вся нужная информация для конкретного сотрудника или структурного подразделения сгруппирована в одном месте. Минусы такой подачи информации - в многократном повторении одних и тех же первичных документов для разных операций, например кассовых ордеров, платежных поручений, бухгалтерских справок, счетов-фактур. Поэтому составление такого графика займет больше времени, но зато из него легко сделать выписку для конкретного сотрудника. В качестве образца можно использовать такой график.

Наименование операции	Наименование документа	Количество экземпляров	Создание документа		Представление документа			Ответственный за обработку документа	Срок хранения	Место хранения
			Кто отвечает за создание и оформление	Кто утверждает (визирует, подписывает)	Кто	Кому	В какой срок
Оплата счетов, выставленных поставщиками	Счет на оплату	1	Менеджер отдела закупок	Руководитель отдела закупок	Менеджер отдела закупок	Главный бухгалтер	В день наложения визы руководителем отдела закупок	-	5 лет с 1 января года, следующего за годом оплаты	До окончания календарного года - каб. 301, далее - каб. 308
	Перечень планируемых платежей	1	Главный бухгалтер	Руководитель	Главный бухгалтер	Старший бухгалтер	Ежедневно, не позднее 12.00	Старший бухгалтер	1 год с даты составления
	Платежное поручение	1	Старший бухгалтер	Руководитель, главный бухгалтер	Старший бухгалтер	Операционист банка	Ежедневно, не позднее 15.00	Старший бухгалтер	5 лет с 1 января года, следующего за годом составления

Готовый график должен утвердить и ввести в действие руководитель своим приказом.

Внедряем в практику

Теперь переходим к этапу «оповещения». Каждый сотрудник, участвующий в документообороте, должен знать, что, как и когда он обязан делать. Есть два варианта:

• <или> оформить дополнительный лист к графику документооборота, где сотрудники будут оставлять свои подписи, свидетельствующие об ознакомлении с графиком.

Трудозатраты бухгалтера по этому варианту минимальны, но сотруднику будет сложно запомнить что, кому и в какие сроки он должен передавать;

• <или> сделать выписки из графика для каждого работника и раздать под расписку. Быстро сделать для работника выписку из графика поможет функция Excel «Данные - Фильтр - Автофильтр». Документы, которые относятся ко всем сотрудникам сразу, например больничные листы, авансовые отчеты, нужно также включить в выписку, поставив несколько фильтров с условием «или».

Выписка из графика документооборота с использованием в столбце «Представление документа → Кто» одновременно двух фильтров «специалист сервисного отдела» и «работник» с условием «или» в программе выглядит так.

Но этого мало, надо чтобы документ неукоснительно соблюдался всеми подразделениями. Для успешного внедрения нововведений:

• <или> внесите изменения в должностные инструкции сотрудников: дайте ссылку на график документооборота, пропишите в обязанностях соблюдение сроков представления документов. Например, должностная инструкция кладовщика после внесения изменений может выглядеть так (изменения выделены курсивом).

ДОЛЖНОСТНАЯ ИНСТРУКЦИЯ
кладовщика

2. Должностные обязанности:

Принимает материальные ценности;

- проверяет соответствие принимаемых на хранение материалов сопроводительным документам;

- составляет документы в соответствии с графиком документооборота на прием и списание материалов;

Ведет учет наличия материалов на складе и ведение отчетной документации по их движению;

Участвует в проведении инвентаризаций.

Кладовщик обязан:

Находиться на рабочем месте в специальной одежде;

Соблюдать правила внутреннего трудового распорядка;

- соблюдать сроки представления документов, установленные графиком документооборота.

• <или> закрепите обязанность соблюдать сроки передачи документов приказом по организации, если должностных инструкций у вас нет.

В целях организации рационального документооборота

ПРИКАЗЫВАЮ:

1. Всем сотрудникам ООО «Калинка» при составлении, получении, оформлении и передаче документов руководствоваться графиком документооборота.

2. Неукоснительно соблюдать сроки передачи документов, установленные графиком документооборота.

3. Контроль за исполнением приказа возложить на главного бухгалтера.

Можно внести в положение о премировании условие о снижении размера премии или депремировании, если сроки передачи документов будут нарушаться. Это крайняя мера, но наказание рублем обычно самое действенное.

ОБМЕН ОПЫТОМ

Главный бухгалтер ООО «ММ Индастри»

“ Сложность при внедрении графика документооборота заключается еще и в том, что не все сотрудники готовы его соблюдать. Одним из действенных способов обязать работников соблюдать график является варьирование размера премии. Например, в нашей компании в положении о премировании установлен порядок начисления премии в зависимости от полученных результатов. И там же определены случаи, когда и на сколько размер премии может быть снижен. В частности, как одно из оснований для снижения размера премии мы указали следующее: «Нарушение сроков, установленных приказами и распоряжениями администрации, при сдаче финансовых документов в бухгалтерию». Такая мера позволила добиться 100%-й передачи в бухгалтерию счетов-фактур до 15-го числа месяц а” .

При использовании графика документооборота нередко выявляется несбалансированность некоторых сроков. Например, документ долго находился на согласовании, а срок его представления уже прошел. Частая ситуация: появляются новые виды деятельности, документы по которым не учтены в графике документооборота. Например, организация начала работать с векселями или с электронными деньгами. Предусмотреть все нюансы заранее невозможно, но ничего страшного в этом нет: вы можете вносить в график изменения, постепенно совершенствуя его.