Предприятие производит расходы на питание работников, по каким статьям списывать проводки?
Учет расходов на питание зависит от того, будет ли фирма организовывать собственное подразделение общественного питания, или будет покупать обеды для сотрудников у специализированных организаций. Налогообложение расходов на питание сотрудников определяется тем, предусмотрено ли это питание положениями трудового или коллективного договора. Для выбора наиболее оптимального варианта следует рассмотреть порядок налогообложения в каждой из ситуаций.
Питание сотрудников предусмотрено трудовым (коллективным) договором
Налог на прибыль
Пунктом 25 ст.270 НК РФ установлено, что к расходам, не учитываемым в целях обложения налогом на прибыль при определении налоговой базы, относятся расходы в виде компенсаций удорожания стоимости питания в столовых, буфетах или профилакториях либо предоставления его по льготным ценам или бесплатно (за исключением специального питания для отдельных категорий работников в случаях, предусмотренных действующим законодательством, и за исключением случаев, когда бесплатное или льготное питание предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами).
Кроме того, ст.255 НК РФ определено, что в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
В связи с вышеизложенным, уменьшать базу по налогу на прибыль расходы на питание будут только в том случае, если оплата питания предусмотрена в трудовом (коллективном) договоре.
Для отражения в налоговом учете операций, связанных с организацией питания работников в производственной компании или в компании, оказывающей услуги, выполняющей работы, необходимо обязательно учитывать раздельно стоимость бесплатного питания для производственного персонала и для специалистов административно-управленческого звена. Ведь стоимость питания относится на основании ст.255 НК РФ к расходам на оплату труда, а те в свою очередь можно отнести к прямым либо к косвенным расходам. Согласно ст.318 НК РФ расходы на оплату труда производственных рабочих формируют прямые расходы, часть которых в конце отчетного (налогового) периода согласно ст.319 НК РФ не списывается для определения налоговой базы в целях исчисления налога на прибыль, а относится к незавершенному производству. А расходы на оплату труда административно-управленческого аппарата - это косвенные расходы, которые к незавершенному производству не относятся и списываются для формирования базы по налогу на прибыль в полном объеме в конце отчетного (налогового) периода.
Единый социальный налог
В соответствии с п.1 ст.236 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абз.2 и 3 пп.1 п.1 ст.235 НК РФ, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
Согласно п.3 ст.236 НК РФ выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Таким образом, стоимость питания, которая по условию трудового договора, заключенного между администрацией и сотрудниками, оплачивается организацией, единым социальным налогом облагается в порядке, установленном п.1 ст.237 НК РФ, поскольку указанные расходы относятся к расходам на оплату труда, то есть к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.
В соответствии с Федеральным законом от 24.07.98 №125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» организация начисляет с сумм заработной платы (в том числе в виде предоставления бесплатного питания) работников взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (страховые взносы).
Кроме того, согласно п.2 ст.10 Федерального закона от 15.12.01 №167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» объектом обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование и базой для начисления этих страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные гл.24 НК РФ. Тарифы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование приведены в ст.ст.22, 33 указанного Федерального закона.
На сумму начисленных взносов на обязательное пенсионное страхование уменьшается сумма ЕСН (сумма авансового платежа по ЕСН), подлежащая уплате в федеральный бюджет (производится налоговый вычет). При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму ЕСН (сумму авансового платежа по ЕСН), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период (п.2 ст.243 НК РФ).
Питание сотрудников не предусмотрено трудовым (коллективным) договором
Налог на прибыль
Как указывалось выше, пунктом 25 ст.270 НК РФ установлено, что к расходам, не учитываемым в целях обложения налогом на прибыль при определении налоговой базы, относятся расходы в виде бесплатно предоставляемого питания (за исключением случаев, когда бесплатное или льготное питание предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами).
В соответствии с разъяснениями, содержащимися в разд.5.2 "Расходы на оплату труда" и 5.6 "Расходы, не учитываемые для целей налогообложения" Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729, выплаты социального характера в пользу работника не учитываются в целях налогообложения прибыли независимо от того, выплачиваются они в соответствии с распоряжением руководителя организации или согласно коллективному договору.
Единый социальный налог
Согласно п.3 ст.236 НК РФ выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде. Поскольку бесплатные обеды предоставляются работникам по распоряжению руководителя, а не в соответствии с условиями трудовых договоров, то их стоимость не является объектом налогообложения по ЕСН.
Соответственно, со стоимости бесплатных обедов организация не исчисляет страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (п.2 ст.10 Федерального закона от 15.12.01 №167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации»).
Налог на доходы физических лиц
Во всех вышеназванных случаях на основании п.1 ст.210 НК РФ стоимость питания учитывается при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ). При получении налогоплательщиком дохода от организаций в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст.40 НК РФ, с учетом НДС, акцизов и налога с продаж (п.1 ст.211 НК РФ).
На основании п.1 ст.226 НК РФ организация, от которой налогоплательщик получил доход, обязана исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ. Организация обязана удержать начисленную сумму налога из доходов работника при их фактической выплате за счет любых денежных средств, выплачиваемых организацией работнику. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплаты (п.4 ст.226 НК РФ).
В рассматриваемом случае удержание начисленного НДФЛ отражается в бухгалтерском учете записью по дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" в корреспонденции с кредитом счета 68.
Налогообложение рассматриваемых доходов производится по налоговой ставке 13% (п.1 ст.224 НК РФ). Начисление сумм налога на доходы отражается в форме N 1-НДФЛ "Налоговая карточка по учету доходов и налога на доходы физических лиц", утвержденной Приказом МНС России от 01.11.2000 N БГ-3-08/379 "Об утверждении форм отчетности по налогу на доходы физических лиц".
Следует отметить иной порядок обложения расходов на оплату питания налогом на доходы физических лиц и ЕСН в случае, если не представляется возможным определить количество потребленной пищи каждым работником (например, в случае, когда питание работников организовано в виде шведского стола).
Организация питания в виде шведского стола
В соответствии со ст.ст.210, 211, 237, п.4 ст.243 Налогового кодекса РФ, а также п.2 ст.10, п.3 ст.24 Федерального закона от 15.12.01 №167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» (ред. от 31.12.2002) эти налоги (взносы) являются адресными налогами (взносами) вследствие того, что исчисляются отдельно в отношении доходов (выплат), полученных каждым конкретным работником организации. В данном же случае невозможно установить, какая именно сумма дохода (выплаты) была получена каждым лицом, бесплатно питающимся за счет средств организации. Поэтому оплату организацией стоимости бесплатно предоставляемых работникам обедов нельзя рассматривать как доходы этих работников. Кроме того, гл.23 и 24 НК РФ, а также Федеральный закон от 15.12.01 №167-ФЗ не предусматривают порядка, в котором определяется доход конкретного лица в подобных ситуациях.
Аналогичная точка зрения была изложена в п.8 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.06.99 №42 применительно к исчислению подоходного налога.
Организация покупает обеды для сотрудников у специализированной организации
В случае, если обеспечение бесплатным питанием работников предусмотрено трудовым (коллективным) договором, то стоимость питания является частью оплаты их труда, производимой в натуральной форме, в бухгалтерском учете стоимость предоставленного бесплатного питания отражается в порядке, аналогичном начислению и выдаче заработной платы.
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета, для обобщения информации о расчетах с работниками организации по оплате труда (по всем видам оплаты труда, премиям, пособиям, пенсиям работающим пенсионерам и другим выплатам) предназначен счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". По кредиту счета 70 отражаются суммы оплаты труда, причитающиеся работникам, в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу) и других источников. По дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" отражаются выплаченные суммы оплаты труда, премий, пособий, пенсий и т.п., а также суммы начисленных налогов, платежей по исполнительным документам и других удержаний. Аналитический учет по счету 70 ведется по каждому работнику.
В бухгалтерском учете сумма начисленного ЕСН является расходом по обычным видам деятельности (п.5 ПБУ 10/99). Начисление ЕСН отражается по кредиту счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» в корреспонденции с дебетом счетов учета производственных затрат.
| Дебет | Кредит |
| 60 | 51 |
| 20 (23, 25, 26) | 70 |
| 70 | 60 |
| 20 (23, 25, 26) | 69 |
| 70 | 68 |
Иной порядок отражения в учете предусмотрен в случае, если оплата питания производится на основании Приказа руководителя и не предусмотрена трудовым (коллективным) договором.
В целях бухгалтерского учета расходы организации по предоставлению работникам бесплатного питания, не предусмотренного коллективным договором, являются внереализационными расходами согласно п.12 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.99 №33н.
Согласно Плану счетов бухгалтерского учета, указанные расходы в данном случае отражаются по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы», в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Учитывая, что согласно пп.2 п.1 ст.146 НК РФ операции по передаче на территории Российской Федерации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, признаются объектом обложения НДС, выделение этого налога для последующего зачета необходимо. Поэтому, несмотря на некоммерческий характер анализируемых операций, "входящий" НДС выделяется на счете 19 и в дальнейшем подлежит зачету из сумм налога, перечисляемых в бюджет.
Оплата услуг, оказанных организацией общественного питания по договору, отражается по дебету счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и кредиту счета 51 «Расчетные счета».
Расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного периода, так и последующих отчетных периодов, в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденным Приказом Минфина России от 19.11.02 №114н, признаются постоянной разницей (п.4 ПБУ 18/02).
Согласно п.6 ПБУ 18/02 постоянные разницы отчетного периода отражаются в бухгалтерском учете обособленно (в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых возникла постоянная разница), в данном случае в аналитическом учете по счету 91, субсчет 91-2.
Возникновение постоянной разницы приводит к образованию постоянного налогового обязательства, которым является сумма налога, увеличивающая налоговые платежи по налогу на прибыль в отчетном периоде (п.7 ПБУ 18/02).
Постоянное налоговое обязательство определяется как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату (24% согласно п.1 ст.284 НК РФ).
Согласно п.7 ПБУ 18/02 и Инструкции по применению Плана счетов постоянные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» (например, субсчет 99-2 «Постоянное налоговое обязательство») в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
| Дебет | Кредит |
| 91-2 | 60 |
| 60 | 51 |
| 99-2 | 68 |
| 70 | 68 |
Компенсация стоимости питания работникам
Кроме вышеизложенного, рассмотрим случай, когда работникам просто компенсируется стоимость питания.
Для обобщения информации о всех видах расчетов с работниками организации, кроме расчетов по оплате труда и расчетов с подотчетными лицами, Планом счетов бухгалтерского учета предназначен счет 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям». Выплата из кассы компенсаций отражается по дебету счета 73 в корреспонденции со счетом 50 «Касса».
Для отражения внереализационных расходов Инструкцией по применению Плана счетов предназначен счет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы».
Допустим, работникам ООО «Чайка» компенсируется стоимость обедов в размере 800 руб. в месяц. Бухгалтер организации сделает в учете следующие проводки.
| Дебет | Кредит |
| 91-2 | 73 |
| 99-2 | 68 |
| 73 | 68 |
| 73 | 50 |
Столовая на балансе организации
Для обобщения информации о затратах состоящей на балансе организации столовой Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.00 №94н, предназначен счет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».
Прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции столовой, отражаются по дебету счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» в корреспонденции с кредитом счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда и др.
По кредиту счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» отражаются суммы фактической себестоимости завершенной производством готовой продукции. Эти суммы списываются со счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» в дебет счетов учета готовой продукции, продаж и др.
По материалам: pravcons.ru
В организации на ОСНО, помимо основной деятельности (производство продукции), есть деятельность столовой при предприятии. В виды деятельности предприятия этот вид услуг не включен, то есть не присвоен ОКВЭД. Деятельность столовой убыточна.Как правильно отразить в учете и отчетности деятельность столовой. Имеем ли, в данном случае, право уменьшить прибыль, на полученные убытки от деятельности столовой?
Подробный порядок отражения в учете доходов и расходов от деятельности обслуживающих производств и хозяйств, а также порядок отражения убытков приведен ниже в рекомендациях «Системы Главбух» vip-версия.
В бухучете к обслуживающим производствам и хозяйствам относятся подразделения организации, деятельность которых не связана с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, являющихся целью создания организации. Это:
Подсобные хозяйства;
Объекты жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы;
Другие аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию услуг сотрудникам и (или) сторонним лицам.
Бухучет затрат обслуживающих производств и хозяйств ведется на счете 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».*
По дебету счета 29 отражайте прямые расходы, которые непосредственно связаны с деятельностью обслуживающих производств и хозяйств: материальные расходы, расходы на оплату труда, амортизационные отчисления и прочие расходы, а также затраты вспомогательных производств. При этом делайте проводки:
Дебет 29 Кредит 10 (02, 04, 05, 41, 69, 70...)
– учтены прямые затраты, непосредственно связанные с деятельностью обслуживающих производств и хозяйств;
Дебет 29 Кредит 23
– учтены затраты вспомогательных производств, относящиеся к деятельности обслуживающих производств и хозяйств.
После того как услуги (работы) будут оказаны (выполнены), их стоимость (т. е. расходы, учтенные по дебету счета 29) спишите с кредита счета 29 на счета учета потребителей услуг. Себестоимость услуг (работ) рассчитывайте исходя из фактических затрат на их оказание (выполнение), которые собираются по дебету счета 29 (Инструкция к плану счетов). При этом применяйте тот метод учета затрат и калькулирования себестоимости, который закреплен в учетной политике для целей бухучета.
Если потребителем услуг (работ) были сотрудники организации, сделайте такие проводки:
Дебет 23 (25, 26, 29, 44, 70, 73, 91-2...) Кредит 29
– учтена стоимость оказанных услуг (выполненных работ) обслуживающих производств и хозяйств в составе затрат на производство, расчетов с персоналом, прочих расходов и т. д.
Так поступайте, например, если организация предоставляет сотрудникам бесплатное питание.
Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов.
Если обслуживающие производства и хозяйства производят продукцию, которую потребляют сотрудники организации, ее сначала оприходуйте, а затем стоимость продукции спишите на затраты соответствующего структурного подразделения. Если организация учитывает готовую продукцию по фактической себестоимости, делайте проводки:
Дебет 43 Кредит 29
– оприходована продукция обслуживающих производств и хозяйств;
Дебет 23 (25, 26, 29, 44...) Кредит 43
– учтена стоимость произведенной обслуживающим производством и хозяйством продукции в составе расходов соответствующих структурных подразделений.
Если организация учитывает готовую продукцию по нормативной себестоимости, делайте проводки:
Дебет 43 (43 субсчет «Готовая продукция по нормативной себестоимости») Кредит 40 (29)
– оприходована продукция обслуживающих производств и хозяйств по нормативной себестоимости;
Дебет 23 (25, 26, 29, 44...) Кредит 43 (43 субсчет «Готовая продукция по нормативной себестоимости»)
– учтена нормативная себестоимость произведенной обслуживающим производством и хозяйством продукции в составе расходов соответствующих структурных подразделений.
Подробнее о том, как вести учет готовой продукции по нормативной себестоимости, см. Как вести учет затрат на производство продукции (работ, услуг) нормативным способом.
Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 29, 40, 43).
Если обслуживающие производства и хозяйства реализуют продукцию, оказывают услуги (выполняют работы) другим организациям и гражданам, в момент их реализации (предоставления) сделайте проводки:
Дебет 62 Кредит 90-1 (91-1)
– отражен доход от продажи продукции, услуг (работ) обслуживающих производств и хозяйств;
Дебет 90-2 (91-2) Кредит 29 (43)
– учтена стоимость продукции, услуг (работ) обслуживающих производств и хозяйств, уменьшающих доходы от их продажи;
Дебет 90-3 (91-2) Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС на стоимость проданных услуг (работ) (если данная операция облагается НДС).
Подробнее о том, как учитывать доходы и расходы при реализации услуг (работ), см. Как отразить в бухучете и при налогообложении реализацию работ (услуг).
Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов.
Сальдо на конец месяца по счету 29 будет показывать стоимость незавершенного производства (Инструкция к плану счетов). Такая ситуация может возникнуть, когда работы или услуги на конец месяца не завершены (п. 64 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности).
Налоговый учет доходов и расходов по деятельности обслуживающих производств и хозяйств ведите обособленно от других видов деятельности в соответствии с правилами статьи 275.1 Налогового кодекса РФ.*
Пример отражения в бухучете и при налогообложении затрат обслуживающих производств и хозяйств
ЗАО «Альфа» помимо основных подразделений имеет обслуживающее производство – столовую, которая предоставляет питание всем сотрудникам организации на платной основе, а также другим лицам.*
В марте затраты столовой составили 277 080 руб., в том числе:
Материальные расходы на приготовление пищи – 75 000 руб.;
Зарплата (в т. ч. взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний) рабочих – 52 080 руб.;
Амортизация оборудования столовой – 150 000 руб.
На начало и конец месяца остатков незавершенного производства в столовой нет.
В марте сотрудникам организации столовая реализовала продукцию на 217 370 руб. (в т. ч. НДС – 33 158 руб.). Выручка от реализации продукции другим лицам составила 144 914 руб. (в т. ч. НДС – 22 106 руб.).
В учетной политике для целей бухучета установлено, что затраты столовой распределяются пропорционально полученной выручке.
В бухучете затраты столовой и предоставление питания бухгалтер отразил так.
Дебет 29 Кредит 10
– 75 000 руб. – переданы продукты для приготовления обедов;
Дебет 29 Кредит 70 (69)
– 52 080 руб. – начислена зарплата сотрудникам столовой (страховые взносы и взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний с зарплаты сотрудников столовой);
Дебет 29 Кредит 02
– 150 000 руб. – учтена амортизация, начисленная по оборудованию, используемому в столовой;
Дебет 73 Кредит 91-1
– 217 370 руб. – реализована продукция столовой сотрудникам организации;
Дебет 76 Кредит 91-1
– 144 914 руб. – реализована продукция столовой другим лицам;
Дебет 91-2 Кредит 29
– 278 680 руб. – учтена в составе расходов стоимость реализованной продукции столовой;
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 55 264 руб. (33 158 руб. + 22 106 руб.) – начислен НДС с реализации продукции столовой.
Так как столовая является обслуживающим производством, в налоговом учете бухгалтер рассчитал финансовый результат от ее деятельности обособленно. В составе доходов при расчете налога на прибыль он учел 307 020 руб. (217 370 руб. + 144 914 руб. – 55 264 руб.), в составе расходов – 277 080 руб.
2. Ситуация: Относится ли столовая организации к обслуживающим производствам и хозяйствам, доходы и расходы которых при расчете налога на прибыль учитываются отдельно. Столовая расположена на территории организации и предоставляет питание только ее сотрудникам
Нет, не относится.
Если столовая предоставляет питание только сотрудникам организации, доходы и расходы, связанные с ее деятельностью, отдельную налоговую базу не формируют. В этом случае столовая не соответствует определению обслуживающего производства (хозяйства), которое приведено в статье 275.1 Налогового кодекса РФ. Затраты на содержание такой столовой включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, и учитываются при расчете налога на прибыль в целом по организации (подп. 48 п. 1 ст. 264 НК РФ). Расходы на оплату труда сотрудников столовой включаются в расчет в соответствии со статьей 255 Налогового кодекса РФ. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 10 июня 2011 г. № 03-03-06/1/338, от 16 сентября 2009 г. № 03-03-06/1/584, от 13 марта 2008 г. № 03-03-06/1/173 и УФНС по г. Москве от 15 января 2008 г. № 18-11/002010. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающих правомерность такого подхода (см., например, постановление ФАС Поволжского округа от 28 октября 2008 г. № А65-610/2007-СА2-22).*
Елена Попова, государственный советник налоговой службы РФ I ранга
Порядок учета доходов и расходов
Налоговый учет доходов и расходов по деятельности обслуживающих производств и хозяйств ведите обособленно от других видов деятельности. При этом учет доходов и расходов организуйте теми же методами, которые применяются при расчете налоговой базы в целом по организации.*
Если организации принадлежит несколько объектов обслуживающих производств и хозяйств, по ним нужно определять общую налоговую базу (письма Минфина России от 23 марта 2009 г. № 03-03-06/1/174, от 24 ноября 2008 г. № 03-03-06/1/648). Рассчитайте ее с учетом показателей деятельности каждого из этих подразделений.
Такой порядок следует из статьи 275.1 Налогового кодекса РФ.
Учет прибыли
Прибыль, полученную от деятельности обслуживающих производств и хозяйств, учтите при расчете общей налоговой базы. Особые правила статьи 275.1 Налогового кодекса РФ предусмотрены только для признания убытков, полученных от вспомогательной деятельности.*
Учет убытков
Убыток от деятельности обслуживающих производств и хозяйств тоже можно признать при расчете общей налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода. Но для этого должны быть выполнены три условия:
Товары, работы, услуги реализованы обслуживающими производствами и хозяйствами по тем же ценам, что применяют сторонние специализированные организации;
Расходы на содержание этих объектов соответствуют величине аналогичных расходов сторонних специализированных организаций, для которых такая деятельность является основной;
Условия оказания услуг обслуживающими производствами и хозяйствами существенно не отличаются от условий их представления сторонними специализированными организациями.*
Требования по признанию убытка должны выполняться в отношении каждого объекта обслуживающих производств и хозяйств, числящихся на балансе организации.
Чтобы проверить выполнение условий для признания убытка, нужно сравнить показатели деятельности обслуживающих производств и хозяйств с показателями деятельности сторонних специализированных организаций. К специализированным организациям относятся предприятия, созданные для ведения деятельности в сфере жилищно-коммунального хозяйства, в социально-культурной сфере или занимающиеся другой аналогичной деятельностью, которая является для них основной. При сравнении условий деятельности можно использовать показатели специализированных организаций, расположенных либо в том же регионе, где находится обслуживающее производство, либо в соседних регионах (если по местонахождению обслуживающего производства таких организаций нет). Кроме того, при сопоставлении показателей используйте информацию, предусмотренную пунктами 1 и 2 статьи 105.6 Налогового кодекса РФ.
Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 4 апреля 2013 г. № 03-03-06/1/10939, от 13 июня 2012 г. № 03-03-06/4/65.
Перенос убытка на будущее
Если хотя бы одно из условий признания убытка в отчетном периоде не исполнено, полученный убыток переносится на будущее. В течение 10 лет на сумму этого убытка уменьшайте только прибыль, полученную от деятельности обслуживающих производств и хозяйств.
Этот порядок прописан в статье 275.1 Налогового кодекса РФ.
При заполнении декларации по налогу на прибыль правило переноса убытка реализуется так.
Выручку от реализации обслуживающих производств и хозяйств отразите по строке 180 приложения 3 к листу 02 декларации по налогу на прибыль, утвержденной приказом ФНС России от 22 марта 2012 г. № ММВ-7-3/174. Эта сумма войдет в итоговую сумму доходов от реализации (строка 040 приложения 1 к листу 02, строка 010 листа 02 декларации).
Расходы обслуживающих производств отразите по строке 190 приложения 3 к листу 02 декларации, утвержденной приказом ФНС России от 22 марта 2012 г. № ММВ-7-3/174. А затем включите в общую сумму расходов, уменьшающих доходы от реализации (строка 130 приложения 2 к листу 02, строка 030 листа 02 декларации, утвержденной приказом ФНС России от 22 марта 2012 г. № ММВ-7-3/174).
Убыток, полученный от деятельности обслуживающих производств и хозяйств, укажите по строке 200 приложения 3 к листу 02 декларации, утвержденной приказом ФНС России от 22 марта 2012 г. № ММВ-7-3/174.*
Ситуация: как отразить в декларации по налогу на прибыль убытки от деятельности обслуживающих производств и хозяйств, которые не уменьшают налоговую базу текущего периода*
Доходы, расходы и убытки, связанные с деятельностью обслуживающих производств и хозяйств, указываются по строкам 180–201 приложения 3 к листу 02 декларации по налогу на прибыль, форма которой утверждена приказом ФНС России от 22 марта 2012 г. № ММВ-7-3/174.
Если по деятельности обслуживающих производств и хозяйств получен убыток (сумма расходов, отраженная по строке 190 приложения 3 к листу 02, превысила выручку, отраженную по строке 180приложения 3 к листу 02), его сумму нужно показать по строке 200 приложения 3 к листу 02 декларации. Арифметически вся сумма расходов, связанных с деятельностью обслуживающих производств и хозяйств, включается в состав затрат, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль организации (строка 030 листа 02 декларации), так как из строки 190 приложения 3 к листу 02 они переносятся встроку 350 приложения 3 к листу 02, затем – в строку 080 приложения 2 к листу 02, и далее – в строку 130приложения 2 к листу 02 и строку 030 листа 02. Такой порядок следует из положений пунктов 8.3, 8.7 и5.2 Порядка, утвержденного приказом ФНС России от 22 марта 2012 г. № ММВ-7-3/174.
Однако не все убытки от деятельности обслуживающих производств и хозяйств уменьшают налогооблагаемую прибыль организации (абз. 6–8 ст. 275.1 НК РФ). Часть убытка, которую нельзя учесть при расчете налога на прибыль за текущий период, необходимо выделить – по строке 201 приложения 3 к листу 02 декларации. После того как эта сумма будет последовательно перенесена в строку 360приложения 3 к листу 02 и в строку 050 листа 02 декларации, заниженная сумма налоговой базы восстановится. Это объясняется тем, что при определении общей суммы прибыли (убытка) по строке 060 листа 02 декларации данные, отраженные в строке 050 листа 02 декларации, учитываются со знаком плюс. Такой порядок основан на положениях пунктов 8.3, 8.8 и 5.2 Порядка, утвержденного приказом ФНС России от 22 марта 2012 г. № ММВ-7-3/174.
Восстановлению подлежит весь убыток, полученный от деятельности обслуживающих производств и хозяйств, по которым не соблюдены условия признания убытка. Это следует из положений статьи 275.1Налогового кодекса РФ и пункта 8.3 Порядка, утвержденного приказом ФНС России от 22 марта 2012 г. № ММВ-7-3/174. Поэтому включать в расчет разницу между значениями строк 200 и 201 приложения 3 к листу 02 нельзя.
Если в следующем году организация получит прибыль от деятельности обслуживающих производств, сумму, направленную на погашение убытка прошлых налоговых периодов от этой деятельности, включите в налогооблагаемые расходы (строки 090 и 130 приложения 2 к листу 02, строка 030 листа 02 декларации, утвержденной приказом ФНС России от 22 марта 2012 г. № ММВ-7-3/174).
Елена Попова, государственный советник налоговой службы РФ I ранга
4. Статья: Столовая предприятия. Организуем учет
Нередко предприятия имеют на балансе столовые. Порядок бухгалтерского и налогового учета расходов на их содержание зависит от многих факторов. И хотя финансисты неоднократно выпускали разъяснения по данной теме, на практике у бухгалтеров до сих пор остаются вопросы...
Организация бухгалтерского учета
Если столовая предприятия обслуживает только его работников, бухгалтерский учет хозяйственных операций, связанных с ее деятельностью, ведут на счете 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». По дебету этого счета собирают все расходы, непосредственно связанные с деятельностью столовой, по кредиту – списывают фактическую себестоимость оказанных услуг.
Если специалисты питаются за плату, то учет доходов и расходов от платных услуг организуют на счете 90 «Продажи». Если же обеды предоставляются бесплатно – стоимость фактически оказанных услуг списывается в дебет счетов учета затрат тех подразделений, работники которых ими обеспечивались (например, в дебет счета 20«Основное производство»).
В ситуации, когда столовая оказывает услуги не только своим работникам, но и посторонним лицам, бухгалтерский учет также ведут на счете 29. Но только если работа столовой не является самостоятельным видом деятельности организации. Иначе учет услуг должен быть организован по правилам, предусмотренным для организаций общественного питания. То есть:
– себестоимость блюд формируют на счете 20 «Основное производство». Причем на этом счете учитываются только использованные при приготовлении продукты;
– продукты питания учитывают на счете 41 «Товары» (продукты, находящиеся на складе столовой, учитывают на субсчете «Товары на складах», а продукты в буфете – на субсчете «Товары в розничной торговле»);
– иные расходы (заработная плата, расходы на содержание столовой и т. д.) отражают на счете 44 «Расходы на продажу»;
– финансовый результат ежемесячно выявляют на счете 90 «Продажи». При этом, если расчеты с клиентами производятся наличными, счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» можно не использовать. В этом случае наличную выручку можно признавать прямой проводкой по дебету счета 50 «Касса» и кредиту счета 90 «Продажи».*
Налог на прибыль
Порядок признания таких расходов в налоговом учете напрямую зависит от того, для кого работает столовая.
Столовая обслуживает только работников. В данном случае реализации услуг на сторону нет. Поэтому считать такую столовую объектом обслуживающих производств и хозяйств и применять статью 275.1 Налогового кодекса РФ необязательно. Это подтвердили и официальные органы в письмах Минфина России от 17 апреля 2007 г. № 03-11-04/3/118 и УФНС России по г. Москве от 15 января 2008 г. № 18-11/002010@.
В этом случае все расходы, связанные с содержанием помещения столовой (амортизация, ремонт помещений, отопление, водоснабжение, электроснабжение и т. д.), нужно включать в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Основание – подпункт 48 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ. На этот момент обратили внимание и финансисты в письме от 16 сентября 2009 г. № 03-03-06/1/584.
Зарплату штатных работников столовой следует учитывать в расходах на оплату труда согласно статье 255Налогового кодекса РФ (письмо Минфина России от 13 марта 2008 г. № 03-03-06/1/173).
Согласны с таким подходом и многие арбитражные судьи (постановление ФАС Поволжского округа от 28 октября 2008 г. № А65-610/2007-СА2-22). Хотя обратные примеры все-таки тоже есть (постановление ФАС Уральского округа от 22 октября 2008 г. № Ф09-7611/08-С3). Так что, если налоговый учет расходов на содержание столовой ведется не в особом порядке, предусмотренном статьей 275.1 Налогового кодекса РФ, вероятность спора с налоговиками все же остается.*
Посещать столовую могут сторонние лица. Налоговый учет в такой ситуации ведут по правилам статьи 275.1Налогового кодекса РФ (предусмотрены для обслуживающих производств и хозяйств). А именно налоговая база по деятельности столовой определяется обособленно от налоговой базы по иным видам деятельности (письма Минфина России от 4 апреля 2006 г. № 03-03-04/1/318, от 13 ноября 2007 г. № 03-03-06/4/148).
Причем, если столовая убыточная, учесть потери (убыток) можно только при одновременном соблюдении трех условий:
– стоимость блюд в столовой должна быть такой же, как и в организациях, которые специализируются в сфере общественного питания;
– расходы на ее содержание не должны превышать аналогичных расходов предприятий общепита;
– условия оказания услуг питания существенно не отличаются от условий оказания услуг организациями, для которых такая деятельность является основной.
Если хотя бы одно из этих условий не соблюдается (например, обеды реализуются без наценки), уменьшать прибыль от основной деятельности на полученный столовой убыток нельзя. Однако его можно перенести на срок, не превышающий 10 лет, и погашать только будущей прибылью столовой.
Итак, если при открытии столовой изначально известно, что она будет обслуживать не только работников предприятия, имеет смысл выделить деятельность по оказанию услуг общественного питания в качестве одного из направлений предпринимательской деятельности. То есть придать столовой статус не обслуживающего производства, а одного из основных производств. Для этого в учредительных и регистрационных документах следует зафиксировать данные услуги в числе обычных видов деятельности предприятия, а также оформить столовые как самостоятельные структурные подразделения.
При таком варианте учет доходов и расходов, связанных с оказанием услуг питания, ведут в общеустановленном порядке без применения статьи 275.1 Налогового кодекса РФ.*
В последние годы все большее распространение получает практика создания подразделений общественного питания в организациях сфер материального производства, организациях, ориентированных на выполнение работ или оказание услуг других отраслей. рассмотрим порядок бухгалтерского и налогового учета и деятельности таких подразделений.
При создании подразделений общественного питания перед бухгалтерскими службами предприятий возникает проблема — как правильно и оперативно организовать ведение бухгалтерского и налогового учета операций, которые для данного хозяйствующего субъекта характерными не являются, и, следовательно, работники бухгалтерии не располагают достаточным опытом (а нередко и уровнем квалификации).
Для крупных организаций целесообразно выделение в составе бухгалтерии отдельного рабочего места и прием на работу специалиста с соответствующим уровнем подготовки. Однако число таких организаций сравнительно невелико, и большая часть хозяйствующих субъектов подобной роскоши себе позволить не может.
В данной статье приводятся основные требования законодательных и нормативных актов, регулирующие как деятельность подразделений общественного питания, так и организацию и осуществление учетных процедур.
Наиболее распространенными видами подобных подразделений являются столовые и буфеты.
Действуем по ГОСТам
Определение столовой как типа предприятия общественного питания, а также общие требования к предприятиям общественного питания изложены в Государственном стандарте Российской Федерации ГОСТ Р 50762-95 «Общественное питание. Классификация предприятий» (с датой введения в действие с 1 июля 1995 г.), утвержденном Постановлением Госкомстата РФ от 05.04.95 № 198.
С принятием Федерального закона от 27.12.2002 № 184-ФЗ «О техническом регулировании» все ранее принятые стандарты впредь до вступления в силу соответствующих технических регламентов подлежат обязательному исполнению только в части, соответствующей целям законодательства о техническом регулировании.
Поскольку до сих пор соответствующие технические регламенты не приняты, считаем допустимым ссылаться на ранее принятые ГОСТы. Тем более что используемые нами цитаты и ссылки ограничиваются общими нормами, не противоречащими гражданскому законодательству (и не корреспондирующими с ним).
В соответствии с п. 3.7 упомянутого ГОСТа столовая — общедоступное или обслуживающее определенный контингент потребителей предприятие общественного питания, производящее и реализующее блюда в соответствии с разнообразным по дням недели меню.
Кроме ГОСТ Р 50762-95 «Общественное питание. Классификация предприятий» с 1 июля 1995 г. были введены в действие ГОСТ Р 50-763-95 «Общественное питание. Кулинарная продукция, реализуемая населению. Общие технические условия» и ГОСТ Р 50-764-95 «Услуги предприятий общественного питания».
ГОСТ Р 50762-95 «Общественное питание. Классификация предприятий» содержит минимальный набор регламентов по определению типа и класса предприятия, включающий требования по:
·
технической оснащенности (архитектурно-планировочное решение, состав помещений, их оснащение и оформление);
· методам обслуживания, форменной одежде, музыкальному обслуживанию;
· качеству обслуживания (комфортность, эстетика и т.д.);
· ассортименту реализуемой продукции, ее разнообразию и сложности изготовления;
· мебели, столовой посуде, приборам, столовому белью, номенклатуре предоставляемых услуг;
· квалификации персонала.
ГОСТ Р 50-763-95 «Общественное питание. Кулинарная продукция, реализуемая населению. Общие технические условия» определяет номенклатуру нормативной и технологической документации, по которой может вырабатываться кулинарная продукция.
К нормативной документации отнесены государственные, отраслевые стандарты и стандарты предприятий, а также сборники рецептур блюд и кулинарных изделий для предприятий общественного питания, которые являются технологическими нормативами.
В настоящее время для выработки кулинарной продукции можно руководствоваться сборниками технологических нормативов (издания 1994 г.), рецептур блюд диетического питания и рецептур блюд и кулинарных изделий национальных кухонь народов России и стандартами предприятий.
Стандарты предприятий на продукцию и услуги разрабатываются непосредственно предприятием общественного питания и утверждаются его руководителем.
Допускается применение рецептур блюд Сборника рецептур блюд и кулинарных изделий для предприятий общественного питания, утвержденного Приказом Министерства торговли СССР от 12.12.80 № 310. Однако на них не распространяются дополнения и изменения, предусмотренные в Сборнике технологических нормативов, в части совершенствования органолептических показателей кулинарной продукции, свободного применения набора всех компонентов, входящих в рецептуры, рекомендательного подхода в расчетах выходов полуфабрикатов и готовых изделий, нормах отпуска блюд и т.д.
ГОСТ Р 50-763-95 «Общественное питание. Кулинарная продукция, реализуемая населению» устанавливает требования по химической, микробиологической безопасности сырья, продуктов, полуфабрикатов, используемых для приготовления блюд в соответствии с медико-биологическими требованиями и санитарными нормами, а также по соблюдению технологических процессов приготовления блюд, использованию пищевых красителей и добавок, фритюрного жира, а также к реализации, хранению, маркировке, транспортировке готовой продукции и методам контроля ее качества.
ГОСТ Р 50-764-95 «Услуги предприятий общественного питания» содержит перечень услуг, их характеристики в зависимости от типа и класса предприятий общественного питания.
К услугам общественного питания отнесены:
· услуги питания;
· изготовления кулинарной продукции и кондитерских изделий;
· организации потребления и обслуживания;
· реализации кулинарной продукции;
· организации досуга;
· информационно-консультационные и прочие.
Для столовых основными являются услуги питания, организация потребления и обслуживания. При обеспеченности необходимыми ресурсами (трудовыми, материальными, производственными) и при наличии устойчивого спроса столовые могут изготавливать и реализовывать кулинарную продукцию и кондитерские изделия.
Помимо перечисленных ГОСТов при организации и осуществлении деятельности столовых следует руководствоваться Правилами оказания услуг общественного питания, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 15.08.97 № 1036. Этими Правилами установлены порядок доведения до потребителей информации об услугах, оказываемых предприятием общественного питания, и собственно порядок оказания услуг.
Столовые различают:
· по ассортименту реализуемой продукции — общего типа и диетическая;
· по обслуживаемому контингенту потребителей — школьная, студенческая и другие;
· по месту расположения — общедоступная, по месту учебы, работы.
Для организации бухгалтерского учета значение имеет классификация по последнему признаку — по месту расположения. В соответствии с этой классификацией столовые могут иметь следующий юридический статус:
· обособленный участник предпринимательской деятельности — юридическое лицо;
· обслуживающее производство, находящееся на балансе коммерческой организации;
· структурное подразделение коммерческой организации, выделенное на самостоятельный баланс;
· структурное подразделение бюджетного учреждения (образовательного, органа управления, воинской части и т.п.).
Особенности бухгалтерского учета
Инструкция по применению Плана счетов относит столовые и буфеты организаций к обслуживающим производствам и хозяйствам и предусматривает для учета соответствующих затрат счет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».
Напомним, что основным признаком, по которому структурное подразделение относится к категории обслуживающих производств и хозяйств (а, например, не к вспомогательным), является то, что их деятельность не связана с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, явившихся целью создания данной организации.
Особенности учета в столовых и буфетах связаны с тем, что этими хозяйствами фактически производится реализация товаров, приобретенных в торговых организациях. При этом в буфетах, как правило, обработки реализуемых товаров не происходит. В столовых без обработки реализуется лишь часть продукции (например, хлебобулочные изделия или напитки).
Все это говорит о целесообразности использования счета 41 «Товары». Заметим, что Инструкцией по применению Плана счетов корреспонденция счета 29 со счетом 41 по дебету не предусмотрена (то есть предполагается, что подсобные предприятия и хозяйства могут только вырабатывать собственные товары, а получать их не могут).
Тем не менее применение счета 41 в данном случае, на наш взгляд, является весьма желательным. Это может быть обосновано следующим соображением: реализация товаров (после их обработки или без нее) связана с понятиями издержек обращения и торговой наценки. То есть формирование себестоимости продаж целесообразно организовывать порядком, установленным документами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета для специализированных (самостоятельных) организаций общественного питания. Учет торговой наценки на счете 29 законодательно урегулирован недостаточно.
При использовании счета 29 для учета деятельности столовых схема бухгалтерских проводок может быть следующей:
Дебет 10 Кредит 60
— на сумму стоимости материалов, приобретенных для переработки в столовых
Дебет 41 Кредит 60
— на сумму стоимости товаров, приобретенных у поставщиков для их реализации через столовые или буфеты
Дебет 19 Кредит 60
— на сумму налога на добавленную стоимость по приобретенным материалам и товарам, предназначенным для использования в столовой
Дебет 29 Кредит 41
—на сумму стоимости товаров, отпущенных в обслуживающие производства и хозяйства
Дебет 29 Кредит счетов учета затрат
— на сумму произведенных расходов по обработке и реализации товаров.
Обращаем внимание, что в данном случае калькуляционным является счет 29. По существу этот счет выполняет роль счета 20 «Основное производство», который применялся бы в том случае, когда столовая была бы самостоятельным предприятием (юридическим лицом).
При отражении в учете результатов деятельности структурного подразделения, которым является столовая, не возникает необходимости и в использовании счета 44 «Расходы на продажу» (субсчет «Издержки обращения»), так как издержки могут быть с таким же успехом собраны на счете 29;
Дебет 20 Кредит 41
— на сумму стоимости товаров, для которых предусмотрено списание на себестоимость продукции, работ или услуг (например, при выдаче молока во вредных производствах).
Если товары, переданные со складов или приобретенные на стороне, подвергаются в столовой переработке или обработке (например, кипячение того же молока), то их стоимость следует предварительно списать на счет 29 и только после формирования их новой себестоимости — с учетом затрат по переработке или обработке и отнесения на их стоимость части общехозяйственных расходов - списывать на себестоимость продукции проводкой:
Дебет 20 Кредит 29;
Дебет 90 Кредит 29
— проводка оформляется на сумму фактической себестоимости реализуемых услуг столовой.
В стоимость услуг (готовых блюд и переработанных или обработанных продуктов питания) включается стоимость использованных товаров. Потребителями услуг (покупателями) могут выступать как работники организации, так и другие лица (в том случае, если столовая имеет общий доступ);
Дебет 90 Кредит 41
— данной проводкой на счет реализации списывается стоимость товаров, не подвергающихся переработке (хлебобулочные изделия, напитки в упаковке и т.п.)
Дебет 50 Кредит 90
— на сумму поступившей оплаты за реализованные товары или продукцию столовой
Дебет 70 Кредит 90
— на сумму оплаты продукции столовой и реализованных товаров, удержанную с заработной платы работников.
Так как данный вид удержаний не является обязательным, то он может производиться на основании личного заявления работника. Данное требование, кстати, вытекает и из общих прав потребителей — услуга не может быть навязана, а должна приобретаться покупателем добровольно;
Дебет 90 Кредит 68
— на сумму налога на добавленную стоимость, начисленного на объем реализации.
Кормим «своих»
Оплата организацией (полностью или частично) питания за работника относится к доходам, полученным работником в натуральной форме, на основании подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ и соответственно подлежит обложению НДФЛ.
ПРИМЕР
Столовой организации отпущена готовая продукция по фактической себестоимости 80 тыс. руб. При этом рыночная цена продукции (по которой она могла быть реализована на сторону) составила 100 тыс. руб. (без НДС). 75% продукции отпущено работникам организации с оплатой в размере половины рыночной стоимости, 25% — реализовано на сторону по рыночной цене.
Частичная оплата работниками стоимости продукции осуществляется посредством производства удержаний с сумм начисленной оплаты труда.
В бухгалтерском учете могут быть оформлены проводки:
Дебет 90 Кредит 29
— 80 тыс. руб. - на сумму фактической себестоимости реализованной продукции (в данном случае не имеет значения, кому и по каким ценам реализовывалась продукция)
Дебет 90 Кредит 68
— 18 тыс. руб. - на сумму НДС по рыночной стоимости реализованной продукции
Дебет 62 Кредит 90
— 118 тыс. руб. - на сумму задолженности по рыночной стоимости отпущенной продукции
Дебет 50 Кредит 62
— 29,5 тыс. руб. (118 тыс. руб. х 25%) - на сумму денежных средств, поступивших в кассу столовой от сторонних покупателей
Дебет 70 Кредит 62
— 44,25 тыс. руб. (118 тыс. руб. х 75% : 2) - на сумму оплаты, подлежащую удержанию с заработной платы персонала
Дебет 91 Кредит 62
— 44,25 тыс. руб. - на сумму неполученной выручки в результате применения льготных цен
Дебет 70 Кредит 68
— 5752 руб. (44,25 тыс. руб. х 13%) - на сумму НДФЛ от дохода, полученного в виде частичной оплаты организацией питания работников.
Обращаем внимание: для того чтобы удержание НДФЛ было правомерным, необходима организация учета стоимости продукции, полученной каждым конкретным работником. В случае если льготирование осуществляется общей суммой, формально объекта налогообложения не возникает. Однако при этом весьма вероятно возникновение проблем с налоговыми органами.
Так, например, Минфин России в Письме от 19.06.2007 № 03-11-04/2/167 на вопрос о необходимости исчисления НДФЛ при отсутствии персонального учета расходов на питание по каждому работнику ответил, что при предоставлении бесплатного питания организацией своим работникам доход каждого налогоплательщика можно рассчитать на основе общей стоимости предоставляемого питания и данных из табеля учета рабочего времени или других аналогичных документов.
Между тем существует арбитражная практика, опровергающая такой подход Минфина.
АРБИТРАЖНАЯ ПРАКТИКА
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.11.2006 № А56-2227/2006
В соответствии с п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации (налоговые агенты), от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет удержанную сумму налога на доходы физических лиц. В силу п. 2 этой статьи исчисление и уплата налога производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент.
Согласно п. 1 ст. 230 и п. 3 ст. 24 НК РФ налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами, персонально по каждому налогоплательщику.
Судом установлено, что налоговая инспекция не представила доказательств, подтверждающих факт передачи всем сотрудникам организации доходов в натуральной форме (ежедневного бесплатного питания). Расчет налоговым органом сумм НДФЛ на основании количества отработанных каждым сотрудником дней в календарном месяце и среднестатистической стоимости обеда в столовых при организациях муниципального образования не может рассматриваться в качестве удовлетворяющего критерию персонифицированности учета доходов налогоплательщика. Поэтому суд признал документально не подтвержденной сумму полученных налогоплательщиками от налогового агента доходов в виде бесплатного питания и указал на отсутствие у инспекции правовых оснований для доначисления с этих доходов налога, начисления пеней за несвоевременное перечисление его в бюджет и привлечения организации к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ.
На основании п. 25 ст. 270 НК РФ расходы в виде предоставления питания в столовых, буфетах по льготным ценам или бесплатно не учитываются для целей налогообложения прибыли. Исключение составляют предоставление специального питания отдельным категориям работников в случаях, предусмотренных действующим законодательством, и случаи, когда бесплатное или льготное питание предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами).
Налоговый учет
Глава 25 НК РФ предусматривает два варианта учета доходов и расходов принадлежащих предприятию столовых: по правилам ст. 257.1 или по правилам подп. 48 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Согласно подп. 48 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся следующие расходы, связанные с содержанием помещений объектов общественного питания, обслуживающих трудовые коллективы (включая суммы начисленной амортизации, расходы на проведение ремонта помещений, расходы на освещение, отопление, водоснабжение, электроснабжение, а также на топливо для приготовления пищи), если подобные расходы не учитываются в соответствии со ст. 275.1 НК РФ.
В силу ст. 275.1 НК РФ налогоплательщики, в состав которых входят подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.
При этом для целей гл. 25 НК РФ к обслуживающим производствам и хозяйствам относятся подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию товаров, работ, услуг как своим работникам, так и сторонним лицам.
Несмотря на то что столовые, бары и т.д. в данном перечне прямо не поименованы, перечень является открытым и соответственно такие объекты могут быть отнесены в состав объектов, признаваемых обслуживающими производствами и хозяйствами, и, следовательно, налоговый учет по их деятельности в этом случае должен вестись отдельно (Письмо Минфина России от 22.09.2006 № 03-03-04/1/669).
В каком случае применяется норма ст. 275.1 НК РФ?
В связи с этим Минфин России в Письме от 04.04.2006 № 03-03-04/1/318 на вопрос организации, имеющей столовую, находящуюся на территории завода и обслуживающую как трудовой коллектив завода, так и сторонних лиц, об учете полученного убытка ответил следующее: налогоплательщики, в состав которых входят подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, осуществляющих реализацию товаров, работ, услуг как своим работникам, так и сторонним лицам, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности в порядке, установленном ст. 275.1 НК РФ.
Если же столовая, находящаяся на территории организации, обслуживает только работников этой организации, то расходы, связанные с содержанием помещения объекта общественного питания (столовой), подлежат включению в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подп. 48 п. 1 ст. 264 НК РФ (см. письма Минфина России от 05.09.2006 № 03-03-04/1/652 и от 17.04.2007 № 03-11-04/3/118).
Остановимся подробнее на организации налогового учета столовых, относящихся для целей налогообложения к обслуживающим производствам и хозяйствам.
Статья 315 НК РФ обязывает организации при формировании налоговой базы по налогу на прибыль обособленно учитывать выручку от реализации товаров (работ, услуг) обслуживающих производств и хозяйств и расходы, понесенные обслуживающими производствами и хозяйствами при реализации ими товаров (работ, услуг).
В случае когда деятельность указанных подразделений является прибыльной, действует общий порядок определения налоговой базы. При получении же ими убытка следует применять правила, установленные ст. 275.1 НК РФ.
В соответствии со ст. 275.1 НК РФ убыток от деятельности обслуживающих производств и хозяйств может быть признан при соблюдении следующих условий:
· если стоимость товаров, работ, услуг, реализуемых налогоплательщиком, осуществляющим деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность, связанную с использованием таких объектов;
· если расходы на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, а также подсобного хозяйства и иных аналогичных хозяйств, производств и служб не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной;
· если условия оказания услуг, выполнения работ налогоплательщиком существенно не отличаются от условий оказания услуг, выполнения работ специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.
При выполнении всех перечисленных условий убыток принимается к налоговому учету без дополнительных ограничений.
Если не выполняется хотя бы одно из указанных условий, то убыток, полученный налогоплательщиком при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, он вправе перенести на срок, не превышающий 10 лет, и направить на его погашение только прибыль, полученную при осуществлении указанных видов деятельности.
В соответствии с п. 13 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм убытков по объектам обслуживающих производств и хозяйств в части, превышающей предельный размер, определяемый в соответствии со ст. 275.1 НК РФ.
Так как для целей бухгалтерского учета произведенные расходы принимаются в полном объеме без ограничений, а ст. 275.1 НК РФ установлены ограничения по принятию осуществленных затрат к налоговому учету, может возникнуть необходимость применения норм ПБУ 18/02 «Учет расходов по налогу на прибыль».
Налогоплательщики обязаны вести раздельный учет доходов и расходов, относящихся к разным видам деятельности.
Следовательно, для того чтобы данные бухгалтерского учета могли быть использованы для целей налогообложения, необходимо открытие к счету 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» субсчетов аналитического учета для отражения расходов и доходов по каждому обслуживающему производству и хозяйству.
Кроме того, для того чтобы убытки от деятельности таких производств и хозяйств могли быть приняты (полностью или частично) для целей налогообложения, необходимо наличие документально подтвержденных данных о стоимости услуг специализированных организаций (сторонних), а также об условиях оказания соответствующих видов услуг (что понимается под последним, налоговое законодательство не уточняет).
"Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 9
Многие промышленные предприятия содержат на балансе одну или несколько столовых, обслуживающих трудовые коллективы и сторонних лиц. Для некоторых организаций это едва ли не жизненная необходимость, так как в течение рабочего дня сотрудники не имеют другой возможности питаться. Создавая благоприятные условия труда, работодатель обеспечивает питанием сотрудников и прописывает это в коллективном и трудовых договорах. При этом бухгалтерский и налоговый учет деятельности столовой на предприятии несколько отличаются от учета в специализированных организациях общественного питания.
Столовые, числящиеся на балансе предприятия, могут находиться на общем режиме налогообложения или на специальном - в виде ЕНВД. В первом случае налоговая база по деятельности столовой формируется отдельно от налоговой базы по иным доходам (ст. 275.1 НК РФ), или расходы учитываются в составе прочих расходов (ст. 264 НК РФ).
В 2006 г. вступила в силу основная часть Закона N 58-ФЗ <1>, который внес изменения в гл. 25 НК РФ. Некоторые из них относятся к деятельности столовых, обслуживающих трудовые коллективы.
<1> Федеральный закон от 06.06.2005 N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса РФ и некоторые другие законодательные акты РФ о налогах и сборах".
Согласно каким критериям определяются режим налогообложения и порядок налогового учета деятельности столовой? Какие спорные и неоднозначные моменты в налоговом законодательстве обнаружены правоприменительной практикой? Как отражаются хозяйственные операции столовой в бухгалтерском учете? Ответы на эти и другие вопросы представлены в данной статье.
Определяем режим налогообложения: особенности учета при "вмененке"
Одной из самых серьезных задач, которые необходимо решить при организации учета деятельности столовой на предприятии, является обоснованный выбор режима налогообложения. Как показывают аудиторские проверки, на некоторых предприятиях столовые находятся на общем режиме налогообложения, несмотря на то что формально их деятельность удовлетворяет критериям, предъявляемым к плательщикам ЕНВД <2>, потому что момент перехода на уплату ЕНВД был упущен, а внесение изменений в налоговую отчетность (перерасчеты по нескольким налогам) за несколько лет подряд - дело очень трудоемкое. Напомним, что согласно п. 1 ст. 346.26 НК РФ налогоплательщик лишен права выбора режима налогообложения в силу императивности введения уплаты ЕНВД.
Несмотря на это, появилась положительная арбитражная практика для столовых, обслуживающих исключительно сотрудников организации. Так, в соответствии с Постановлениями ФАС СЗО от 14.02.2006 N А56-8502/2005, ФАС ЗСО от 13.03.2006 N Ф04-4704/2005(20529-А27-37) деятельность таких столовых не направлена на получение прибыли. Ее цель - создание комфортных условий работникам для осуществления трудовой деятельности, поэтому данная деятельность не является предпринимательской (п. 1 ст. 2 ГК РФ) и не подлежит переводу на уплату ЕНВД (п. 2 ст. 346.26, п. 1 ст. 346.28 НК РФ). В свою очередь, Минфин настаивает на обложении ЕНВД, аргументируя это тем, что применение системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в отношении деятельности по оказанию услуг общественного питания не ставится в зависимость от размера дохода, извлекаемого от осуществления указанного вида деятельности (Письма от 17.03.2006 N 03-11-04/3/141, от 02.03.2006 N 03-11-04/3/101).
Существуют также и иные способы минимизации рисков для "забывчивых" налогоплательщиков, например, "искусственное" расширение зала обслуживания за счет соседних помещений.
Согласно п. 10 ст. 274 НК РФ налогоплательщики, применяющие в соответствии с НК РФ налоговый режим в виде ЕНВД, при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль не учитывают доходы и расходы, относящиеся к этому режиму. При этом расходы этих организаций в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, относящейся к облагаемой ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности.
Исходя из изложенного при раздельном учете доходов и расходов пропорционально выручке необходимо распределять только те расходы, которые нельзя распределить пропорционально физическому показателю <3>. Такими расходами, в частности, могут быть расходы на заработную плату административно-управленческого персонала со всеми отчислениями с нее, амортизацию здания заводоуправления. Расходами, распределяемыми пропорционально физическому показателю, - затраты на электроэнергию (если в столовой установлен счетчик), амортизацию помещения или арендную плату (пропорционально занимаемой площади). Алгоритм распределения расходов целесообразно прописать в учетной политике организации.
<3> Был случай, когда затраты на отопление общежития, занимавшего площадь более 1000 кв. м, распределялись пропорционально выручке и дотягивали до 100 руб. в месяц (зимой), поскольку доля выручки от оказания его услуг была ничтожно мала.
Еще одной особенностью налогового учета деятельности столовой, облагаемой ЕНВД, является необходимость ведения раздельного учета по НДС и восстановления "входного" НДС по имуществу (работам, услугам), приобретенному и (или) используемому для осуществления этой деятельности (ст. 170 НК РФ) <4>.
Как квалифицировать деятельность столовой?
В целях налогообложения необходимо определить критерии, в соответствии с которыми объекты сферы общественного питания можно отнести к обслуживающим производствам и хозяйствам на основании нормативно-правовых актов.
К сожалению, в налоговом учете не все однозначно, поскольку законодатели не сочли необходимым напрямую включить в перечень объектов обслуживающих производств и хозяйств подразделения, оказывающие услуги общественного питания. В ст. 275.1 НК РФ, устанавливающей особенности определения налоговой базы налогоплательщиками, осуществляющими деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, перечень этих объектов оставлен открытым.
Автор статьи считает: поскольку перечень объектов обслуживающих производств и хозяйств, приведенный в абз. 2 ст. 275.1 НК РФ, является открытым, объекты общественного питания подпадают под действие ст. 275.1 НК РФ. Более того, с 01.01.2006 столовые косвенно поименованы в составе обслуживающих производств и хозяйств в связи с внесением законодателем изменений в пп. 48 п. 1 ст. 264 НК РФ (см. раздел "Расходы столовой - в прочие расходы").
Спорным является критерий оказания услуг как своим работникам, так и сторонним лицам (абз. 2 ст. 275.1 НК РФ). Кроме как "законодательным браком" эту фразу и не назовешь. Неужели ее нельзя было иначе сформулировать? Например , "при единовременном выполнении следующих условий..." или "если выполняется хотя бы одно из следующих условий...". В итоге стрессовых ситуаций у бухгалтеров стало больше, а также необоснованно увеличилась нагрузка на судебную систему.
Так, согласно Письму Минфина России от 06.04.2006 N 03-03-04/1/318 столовая, реализующая услуги только своим работникам, подпадает под действие ст. 275.1 НК РФ. Однако ФАС МО в Постановлении от 24.10.2005 N КА-А40/10143-05 встал на сторону налогоплательщика. По мнению автора, это как раз тот случай, когда противоречия и неясности актов законодательства являются неустранимыми и согласно п. 7 ст. 3 НК РФ должны трактоваться в пользу налогоплательщика. Следовательно, положения пп. 48 п. 1 ст. 264 НК РФ в их системной взаимосвязи с последней фразой абз. 2 ст. 275.1 НК РФ применяются к объектам сферы общественного питания, обслуживающим работников предприятия, на балансе которого данные объекты находятся. При этом остальные расходы (не поименованные в пп. 48 п. 1 ст. 264 НК РФ) подлежат учету по соответствующим статьям в составе расходов текущего отчетного (налогового) периода, при условии если питание организовано на возмездной основе.
Существует точка зрения, согласно которой подразделение общественного питания не относится к обслуживающим производствам и хозяйствам, если в уставе предприятия указан этот вид деятельности как одна из целей его создания, то есть предприятие приравнивается к специализированной организации по оказанию услуг в сфере общепита. Поэтому расходы по содержанию столовой являются расходами, связанными с производством и реализацией (Постановление ФАС УО от 21.02.2005 N Ф09-409/05АК).
Однако такой подход представляется спорным, как, впрочем, и мотивация судей. В указанном Постановлении отсутствуют логическая цепочка рассуждений и конкретные ссылки на нормы Кодекса, перечисленные статьи НК РФ не подкреплены выводами.
Минфин в Письме от 19.01.2006 N 03-03-04/4/13 указал, что если объекты прямо указаны в ст. 275.1 Кодекса как объекты обслуживающих производств и хозяйств, то вне зависимости от иных обстоятельств (в частности, указания в уставе организации какого-либо вида деятельности, связанного с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, в качестве одного из основных видов деятельности) налогообложение доходов от деятельности, связанной с их использованием, должно производиться с учетом требований ст. 275.1 Кодекса. Но, как мы уже отметили, объекты сферы общественного питания прямо не указаны в ст. 275.1 НК РФ. Несмотря на это, маловероятно, что налоговые органы пойдут навстречу организации. Следовательно, указав в своем уставе деятельность по оказанию услуг общественного питания как один из основных видов деятельности, предприятие не сможет избежать налоговых споров в случае принятия убытков по столовой без учета положений ст. 275.1 НК РФ.
Расходы столовой - в прочие расходы
Согласно пп. 48 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы, связанные с содержанием помещений объектов общественного питания, обслуживающих трудовые коллективы (включая суммы начисленной амортизации, расходы на проведение ремонта помещений, расходы на освещение, отопление, водоснабжение, электроснабжение, а также на топливо для приготовления пищи), если подобные расходы не учитываются в соответствии со ст. 275.1 настоящего Кодекса, включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
Закон N 58-ФЗ дополнил пп. 48 п. 1 ст. 264 НК РФ словами: "...если подобные расходы не учитываются в соответствии со статьей 275.1 настоящего Кодекса". Таким образом, законодатели лишили налогоплательщиков, готовых пойти на риск, возможности учитывать в составе прочих расходов затраты, связанные с содержанием помещения столовой, деятельность которой подпадает под критерии ст. 275.1 НК РФ, а остальные расходы - в порядке, установленном ст. 275.1 НК РФ. Кроме этого, они косвенно включили столовые в состав объектов обслуживающих производств и хозяйств.
Как мы уже отмечали, в составе общих расходов затраты на содержание подразделения, оказывающего услуги общественного питания, могут учесть только организации, столовые которых обслуживают исключительно ее работников. Аналогичное мнение высказано УМНС по г. Москве в Письмах от 07.06.2004 N 11-14/37441, от 07.05.2003 N 26-12/24968. Остальные предприятия должны учитывать эти расходы в порядке, установленном ст. 275.1 НК РФ, если деятельность столовой не подлежит переводу на уплату ЕНВД. При этом согласно п. 1 ст. 252, п. п. 13, 25, 49 ст. 270 НК РФ учет по налогу на прибыль расходов по столовой, не поименованных в пп. 48 п. 1 ст. 264 НК РФ, необходимо вести в соответствии со ст. 252 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются любые документально подтвержденные затраты, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Заметьте - дохода, а не прибыли. Например , если организация оказывает услуги общественного питания по цене, равной переменным затратам <5>, а постоянные затраты будут формировать убыток, то указанные расходы будут экономически обоснованными исходя из буквы закона (ст. 252 НК РФ). В данном случае столовая получит доход - выручку, пусть даже ниже полной себестоимости.
<5> Понятие "переменные затраты" используется в системе учета "директ-костинг". Размер этих затрат изменяется прямо пропорционально изменению объема производства (продукты, электроэнергия, зарплата сдельщиков и т.п.).
Если рассматривать эту ситуацию исходя из смысла ст. 252 НК РФ (затраты должны быть направлены на получение прибыли), то, несмотря на то что реализация питания по льготным ценам может привести к убытку по столовой, часть расходов на организацию питания по льготным ценам можно признать расходами на оплату труда, при условии если оно предусмотрено коллективным и (или) трудовыми договорами (п. 25 ст. 255, п. 25 ст. 270 НК РФ). Это связано с тем, что оказание услуг общественного питания по льготным ценам способствует созданию благоприятных условий труда и, как следствие, повышает его производительность, а также снижает расходы работника на питание и номинальную стоимость рабочей силы.
Исходя из изложенного обязанность работодателя оказывать услуги общественного питания работникам рекомендуем закрепить в коллективном и (или) трудовых договорах. Там же при необходимости устанавливается обязанность работодателя по предоставлению питания по льготным ценам. В этом случае предприятие сможет включить в расходы на оплату труда стоимость льготного (бесплатного) питания (п. 25 ст. 255 НК РФ).
Столовая как объект обслуживающих производств и хозяйств
Согласно абз. 1 ст. 275.1 НК РФ организации, в состав которых входят подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности. К таким налогоплательщикам, по мнению автора, относятся предприятия, столовые которых оказывают услуги не только своим работникам, но и сторонним лицам.
В соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика. Исходя из этого налогоплательщик, находящийся на общем режиме налогообложения, обязан организовать обособленный налоговый учет доходов и расходов по деятельности столовой - он аналогичен порядку, применяемому при деятельности, облагаемой ЕНВД. При этом, как указал Минфин в Письме от 04.04.2006 N 03-03-04/1/318, организуя раздельный учет налоговой базы по подразделению, осуществляющему деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, и по иным видам деятельности, налогоплательщик учитывает в совокупности расходы подразделения, возникшие в связи с оказанием услуг как работникам организации, так и сторонним лицам <6>.
<6> Однако и в этом случае, по мнению автора, затраты на предоставление льготного питания организация все же может учесть в составе расходов на оплату труда, уменьшив сумму убытка от деятельности столовой, если обеспечит раздельный учет расходов на его предоставление.
Раздельный налоговый учет по деятельности столовой связан с особым порядком учета полученного убытка. На основании ст. 275.1 НК РФ, если результатом деятельности столовой является убыток, он признается для целей налогообложения при соблюдении предприятием следующих условий:
- стоимость товаров и услуг, реализуемых в столовой, соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность;
- расходы на ее содержание не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной;
- условия оказания услуг столовой существенно не отличаются от условий оказания услуг специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.
Если не выполняется хотя бы одно из указанных условий, то убыток, полученный налогоплательщиком при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, налогоплательщик вправе перенести на срок, не превышающий десять лет, и направить на его погашение только прибыль, полученную при осуществлении указанных видов деятельности (ст. 275.1 НК РФ).
Очевидно, что критерии принятия убытка в состав расходов по налогу на прибыль жесткие. Организации будет сложно доказать право учета убытка в силу неразвитости рыночных отношений в РФ и отсутствия информации о ценах, издержках и условиях продаж на соответствующем рынке. При этом часть такой информации может составлять коммерческую тайну.
Отметим, что Закон N 58-ФЗ дополнил ст. 275.1 НК РФ ч. 8 и 9: в случае если подразделением налогоплательщика получен убыток при осуществлении деятельности, связанной с использованием указанных в настоящей статье объектов, и на территории муниципального образования по месту нахождения налогоплательщика отсутствуют специализированные организации, осуществляющие аналогичную деятельность, связанную с использованием таких объектов, для целей налогообложения принимаются фактически осуществленные расходы на содержание указанных объектов в пределах нормативов, утверждаемых органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации по месту нахождения налогоплательщика.
В городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге нормативы утверждаются органами исполнительной власти указанных субъектов Российской Федерации.
Получается, что законодатели в очередной раз урегулирование спорных моментов отдали на откуп правоприменительной практике, ведь понятие "место нахождения налогоплательщика" в налоговом законодательстве отсутствует. Плательщиками налога на прибыль являются российские организации (ст. 246 НК РФ). Российские организации - это юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ (п. 2 ст. 11 НК РФ). Место нахождения юридического лица определяется местом его государственной регистрации (п. 2 ст. 54 ГК РФ). Можно предположить, что для определения нормативов расходов обособленного подразделения, находящегося, скажем, на Чукотке, необходимо проверить, есть ли специализированные организации в Сочи (по месту государственной регистрации юридического лица), и в случае их отсутствия воспользоваться нормативным актом, изданным в Сочи. Подобная трактовка законодательства противоречит здравому экономическому смыслу, поскольку и денежное выражение, и удельный вес различных видов расходов для одних и тех же предприятий, осуществляющих свою деятельность в разных природных и экономических условиях, будут различными. По мнению автора, применять указанное нововведение до выхода официальных разъяснений Минфина рискованно.
Если предприятие имеет статус градообразующего, то оно может признать в налоговом учете расходы на содержание столовой в пределах нормативов на содержание аналогичных хозяйств, производств и служб, утвержденных органами местного самоуправления по месту нахождения налогоплательщика <7>. По мнению Минфина (автор это мнение разделяет), изложенному в Письме от 09.07.2004 N 03-03-05/3/57, к градообразующим организациям относятся юридические лица, указанные в п. 1 ст. 169 Закона N 127-ФЗ <8>, а именно: юридические лица, численность работников которых составляет не менее двадцати пяти процентов численности работающего населения соответствующего населенного пункта.
<7> Здесь также использован термин "место нахождения налогоплательщика".
<8> Федеральный закон от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)".
Однако согласно п. 2 ст. 169 Закона N 127-ФЗ положения, предусмотренные параграфом "Банкротство градообразующих организаций", применяются также к иным организациям, численность работников которых превышает пять тысяч человек. Минфин, в свою очередь, указал, что эти организации не могут быть признаны градообразующими в целях применения положений ст. 275.1 НК РФ (Письмо N 03-03-05/3/57).
Таким образом, в большинстве случаев убытки от деятельности столовой не могут быть учтены предприятием для целей налогообложения прибыли (по основной деятельности) без налоговых рисков.
Если предприятие получило прибыль по деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, то оно может уменьшить налогооблагаемую базу на сумму убытков по столовой, возникших в течение 10 лет, предшествующих отчетному (налоговому) периоду. При этом ограничение по размеру убытка, признаваемого в составе расходов, установленное по основной деятельности, не распространяется на убытки по столовой. Это связано с тем, что согласно абз. 2 п. 2 ст. 283 НК РФ указанное ограничение применяется при расчете налоговой базы, исчисленной в соответствии со ст. 274 НК РФ. Кроме того, исходя из ст. 275.1 НК РФ прибыль по столовой может быть уменьшена на сумму убытка, полученного не только по столовой, но и от деятельности других обслуживающих производств и хозяйств, например общежития (аналогично сумма прибыли по общежитию может быть уменьшена на сумму убытков по столовой).
Пример 1 . ООО "Базальт" определяет налоговую базу по деятельности столовой в порядке, установленном ст. 275.1 НК РФ. Столовой был получен в 2004 г. убыток в размере 100 000 руб., в 2005 г. - 50 000 руб. В 2006 г. получена прибыль в размере 130 000 руб. Условия для признания убытка в составе расходов по основной деятельности не соблюдены.
В 2006 г. ООО "Базальт" в целях налогообложения прибыли должно учесть ранее полученный убыток в размере 130 000 руб.
К сведению: согласно пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ при передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для деятельности столовой возникает объект налогообложения по НДС. Косвенно эта позиция была выражена в п. 3.1 Методических рекомендаций по НДС <9>. Однако, по мнению ФАС ДВО, изложенному в Постановлении от 19.10.2005 N Ф03-А51/05-2/3137, при передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) подразделениям обслуживающих производств и хозяйств объекта налогообложения по НДС не возникает, поскольку расходы указанных подразделений соответствуют критериям, установленным ст. 252 НК РФ, и принимаются к вычету по налогу на прибыль в составе отдельной налоговой базы.
<9> Методические рекомендации по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса РФ, утвержденные Приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447 (Приказом ФНС России от 12.12.2005 САЭ-3-03/665@ признаны утратившими силу).
Бухгалтерский учет столовой
Для целей бухгалтерского учета деятельность столовой на предприятии классифицируется как деятельность обслуживающих производств и хозяйств. Аккумуляция затрат по указанной деятельности производится на счете 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" (Инструкция по применению Плана счетов <10>). При этом, даже если столовая переведена на уплату ЕНВД, организация должна вести бухгалтерский учет ее деятельности (ст. 4 Закона о бухучете <11>).
<10> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.
<11> Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".
Аналитический учет по счету 29 ведется по столовой и по отдельным статьям затрат. По дебету счета 29 отражаются прямые расходы, связанные с оказанием услуг общественного питания, а также расходы вспомогательных производств. Прямые расходы списываются на счет 29 с кредита счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда и др., а расходы вспомогательных производств - на счет 29 с кредита счета 23. Также в дебет счета 29 могут распределяться общехозяйственные расходы в соответствии с принятой в организации учетной политикой.
По кредиту счета 29 отражаются суммы фактической себестоимости оказанных услуг общественного питания. Эти суммы списываются со счета 29 в дебет:
- счетов учета материальных ценностей и готовых изделий, выпущенных обслуживающими производствами и хозяйствами;
- счетов учета затрат подразделений - потребителей работ и услуг, выполненных обслуживающими производствами и хозяйствами;
- счета 90 "Продажи" (при продаже сторонним организациям и лицам работ и услуг, выполненных обслуживающими производствами и хозяйствами) и др.
При реализации услуг общественного питания фактическая себестоимость услуг подлежит списанию в дебет счета 90.
По мнению автора, если организация предоставляет сотрудникам бесплатное (льготное) питание согласно коллективному и (или) трудовым договорам или закону, то затраты на его предоставление подлежат учету в составе расходов по обычным видам деятельности и отражению на счетах бухгалтерского учета в соответствии с порядком учета затрат подразделения, в котором работают сотрудники. Если такая обязанность не зафиксирована в правоустанавливающих документах, то указанные затраты учитываются в составе внереализационных расходов (п. 12 ПБУ 10/99 <12>) и отражаются по дебету счета 91.
<12> Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденное Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.
При предоставлении сотрудникам бесплатного питания организация не осуществляет его продажу, не имеет права на получение выручки и не может отразить реализацию товаров и услуг по столовой (абз. 1 п. 5, пп. "а", "б" п. 12 ПБУ 9/99 <13>). В этом случае затраты организации на предоставление бесплатного питания сотрудникам подлежат отражению по дебету счета учета соответствующих расходов по фактической себестоимости питания. Согласно абз. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ у организации возникает обязанность начислить НДС со стоимости переданного питания, если необходимость в нем не возникает в силу закона (например, бесплатная выдача молока согласно ст. 222 ТК РФ). При этом в налоговую базу включается стоимость питания с обычной наценкой, установленной столовой для данных блюд (п. 1 ст. 154 НК РФ).
<13> Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденное Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н.
Если столовая предоставляет питание исключительно на безвозмездной основе и не имеет прейскурантов, то его стоимость определяется на основании рыночных цен в порядке, установленном ст. 40 НК РФ. По мнению автора, сумма НДС подлежит включению в состав тех расходов, которые входят в себестоимость питания, поскольку она не предъявляется сотруднику или организации, а уплачивается организацией и увеличивает затраты на предоставление питания. По этой же причине НДС не подпадает под действие п. 1 ст. 170 НК РФ и подлежит учету в составе расходов на оплату труда по налогу на прибыль как расход на предоставление питания согласно коллективному и (или) трудовым договорам.
Если организация предоставляет питание на основании нормативно-правовых актов РФ, то эта операция не является безвозмездной передачей (объектом налогообложения по НДС), а рассматривается как расходы организации, произведенные для осуществления основной деятельности <14>. Следовательно, начислять НДС с этой операции не нужно. При этом НДС, выставленный поставщиком, предприятие вправе предъявить к вычету.
<14> Такая же точка зрения выражена в Постановлении ФАС ВВО от 20.01.2006 N А11-4741/2005-К2-27/196.
Пример 2 . Столовой ООО "Базальт" в июне 2006 г. осуществлены следующие хозяйственные операции:
- предоставлено бесплатное питание работникам основного производства - 200 обедов;
- выдано молоко работникам основного производства в соответствии со ст. 222 ТК РФ на сумму 1000 руб.;
- реализовано питание сотрудникам по полной стоимости - 500 обедов.
Полная стоимость (цена) одного обеда составляет 35,4 руб. (в том числе НДС - 5,4 руб.). Себестоимость одного обеда - 20 руб.
Обязанность предоставления бесплатного питания работникам закреплена в коллективном договоре.
В бухгалтерском учете ООО "Базальт" будут отражены следующие проводки.
| Содержание операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
| Списана себестоимость предоставленного бесплатного питания (200 обедов х 20 руб.) | 70, 73 | 29 | 4 000 |
| Начислен НДС со стоимости переданного питания (35,4 руб. х 200 обедов х 18 / 118) | 29 | 68 | 1 080 |
| Увеличена стоимость переданного питания на сумму НДС | 70, 73 | 29 | 1 080 |
| Учтена стоимость бесплатного питания в составе расходов (4000 + 1080) руб. | 20 | 70, 73 | 5 080 |
| Отражена стоимость выданного молока | 20 | 29, 10 | 1 000 |
| Отражена реализация питания сотрудникам по полной стоимости (500 обедов х 35,4 руб.) | 50 | 90-1 | 17 700 |
| Списана себестоимость реализованного питания (500 обедов х 20 руб.) | 90-2 | 29 | 10 000 |
| Начислен НДС с реализации (35,4 руб. х 500 обедов х 18 / 118) | 90-3 | 68 | 2 700 |
В завершение примера необходимо отметить, что со стоимости бесплатного питания, проведенной через счет 70 (73), необходимо удержать НДФЛ (ст. 211 НК РФ) <15>. Эту стоимость также следует включить в налоговую базу по ЕСН (п. 1 и п. 4 ст. 237 НК РФ), поскольку расходы на предоставление питания будут учтены при расчете налога на прибыль. Стоимость выданного молока НДФЛ и ЕСН не облагается (п. 3 ст. 217, пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ).
<15> При возможности учета дохода, полученного одним сотрудником.
Возвращаясь к порядку организации раздельного учета по деятельности столовой, переведенной на уплату ЕНВД или отвечающей критериям, установленным ст. 275.1 НК РФ, рассмотрим примерный порядок распределения расходов. Раздельный учет доходов, как правило, не вызывает у бухгалтеров затруднений <16>.
<16> Организуется путем введения дополнительного уровня "аналитики" на счете 90.
Пример 3 . ООО "Гранит" имеет на балансе столовую, деятельность которой переведена на уплату ЕНВД. В августе 2006 г. общество получило доходы:
- от основной деятельности в размере 1 000 000 руб.;
- от деятельности столовой - 100 000 руб.
Также оно понесло следующие расходы:
- на амортизацию здания, в котором расположена столовая, - 5000 руб. (общая площадь здания составляет 2000 кв. м, столовая занимает 200 кв. м вместе с кухней);
- на электроэнергию по столовой согласно показаниям счетчика - 11 800 руб. (в том числе НДС - 1800 руб.);
- на отопление здания, в котором расположена столовая, - 5900 руб. (в том числе НДС - 900 руб.) (отдельного счетчика тепла столовая не имеет);
- общехозяйственные - 41 500 руб. (в том числе НДС - 1500 руб.).
Общий доход предприятия в августе составил 1 100 000 руб. (1 000 000 + 100 000). Доля доходов столовой в общем доходе организации - 9,09% (100 000 руб. / 1 100 000 руб. х 100).
В бухгалтерском учете ООО "Гранит" в части учета расходов по столовой будут сделаны следующие проводки.
| Содержание операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
| Начислена амортизация здания | 29 | 02 | 500 |
| Списаны расходы на электроэнергию (11 800 - 1800) руб. | 29 | 23 | 10 000 |
| Учтен НДС в стоимости электроэнергии | 29 | 19 | 1 800 |
| Списаны расходы на отопление ((200 / 2000) кв. м х 5000 руб.) | 29 | 23 | 500 |
| Учтен НДС в стоимости расходов на отопление ((200 / 2000) кв. м х 900 руб.) | 29 | 19 | 90 |
| Списаны общехозяйственные расходы ((41 500 - 1500) руб. х 9,09%) | 29 | 26 | 3 636 |
| Учтен НДС в стоимости распределенных общехозяйственных расходов (1500 руб. х 9,09%) | 26 | 19 | 136 |
| Списан НДС, учтенный в стоимости распределенных общехозяйственных расходов | 29 | 26 | 136 |
Если столовая предприятия переведена на уплату ЕНВД, то ее доходы и расходы в бухгалтерском учете не подпадают под действие ПБУ 18/02 <17> (Письмо Минфина России от 14.07.2003 N 16-00-14/220).
Если деятельность столовой соответствует критериям, установленным ст. 275.1 НК РФ, то убыток, не принятый в налоговом учете, является вычитаемой временной разницей и приведет к формированию отложенного налогового актива (п. п. 11, 14 ПБУ 18/02).
<17> Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденное Приказом Минфина России от 19.10.2002 N 114н.
Пример 4 . В августе 2006 г. столовой ООО "Магирус" получены доходы в размере 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.), расходы составили 120 000 руб. Столовая находится на общем режиме налогообложения и соответствует критериям, установленным ст. 275.1 НК РФ.
В бухгалтерском учете ООО "Магирус" в части учета доходов и расходов по столовой будут составлены следующие проводки.
В заключение отметим, что отложенный налоговый актив от убытка по столовой подлежит списанию со счета 09:
- при направлении на его погашение прибыли последующих налоговых периодов по деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств: Дебет 68 Кредит 09 (абз. 2 п. 17 ПБУ 18/02);
- через 10 лет после образования убытка по столовой: Дебет 99 Кредит 68 и Дебет 68 Кредит 09 (абз. 6 п. 4, абз. 2 п. 17 ПБУ 18/02);
- в случае прекращения деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, и отсутствия возможности ее возобновления в будущем: Дебет 99 Кредит 09 (абз. 4 п. 17 ПБУ 18/02).
Д.Ю.Морозов
Эксперт журнала
"Предприятия общественного питания:
бухгалтерский учет и налогообложение"
Дата размещения статьи: 23.06.2015
Многие казенные учреждения имеют в своей структуре ведомственные столовые для питания сотрудников. Реализация готовых блюд осуществляется за плату, при этом размер наценки незначителен. В статье рассмотрим учет готовых блюд и их реализацию работникам учреждения.
Поступление продуктов питания в столовую
Процессу приготовления готовых блюд предшествует закупка продуктов питания, которые подлежат учету на счете 105 02 “Продукты питания”. Выделим основные моменты, касающиеся поступления продуктов питания в столовую казенного учреждения.
Пунктом 102 Инструкции N 157н установлено, что материальные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической стоимости. В свою очередь, фактическая стоимость продуктов питания включает в себя:
– суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
– суммы, уплачиваемые организациям за информационные, консультационные, посреднические услуги, связанные с приобретением продуктов питания;
– суммы, уплачиваемые за заготовку и доставку продуктов до места их использования, включая страхование доставки (вместе – расходы на доставку).
——————————–
Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н.
Следует обратить внимание, что если в сопроводительном документе поставщика указано несколько наименований товарных позиций (например, охлажденное мясо, колбаса, свежемороженая рыба), то расходы на их доставку (в рамках договора поставки) распределяются пропорционально стоимости каждого наименования продуктов питания в их общей стоимости.
Пример 1. Согласно договору поставки в столовую казенного учреждения поступили продукты питания на общую сумму 65 536 руб., из них:
– охлажденная говядина – 25 500 руб.;
– колбаса “Докторская” – 22 036 руб.;
– свежемороженая рыба минтай – 18 000 руб.
Расходы на доставку продуктов питания на склад составили 4096 руб.
Определим коэффициент для распределения стоимости расходов на доставку продуктов питания. Он составит 6,25% ((4096 руб. / 65 536 руб.) x 100%).
Таким образом, распределение стоимости расходов на доставку каждого вида продуктов питания будет следующим:
– охлажденная говядина – 1593,75 руб. (25 500 руб. x 6,25%);
– колбаса “Докторская” – 1377,25 руб. (22 036 руб. x 6,25%);
– свежемороженая рыба минтай – 1125 руб. (18 000 руб. x 6,25%).
105 Инструкции N 157н в их фактическую стоимость не включается сумма общехозяйственных и иных аналогичных расходов, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением материальных запасов.
Формирование стоимости всех видов продуктов питания осуществляется с использованием счета 106 04 “Вложения в материальные запасы” (п. 133 Инструкции N 157н).
В случае если казенное учреждение не несет дополнительных расходов, связанных с приобретением продуктов питания, расходы на оплату их стоимости поставщику относятся сразу на счет 105 02 “Продукты питания”.
Рассмотрим на примерах принятие к учету продуктов питания посредством их приобретения:
– по безналичному расчету;
– за наличный расчет через подотчетных лиц.
Пример 2. В августе 2014 г. казенное учреждение приобрело продукты питания на сумму 350 000 руб.
Договором предусмотрена уплата аванса в размере 30% от суммы договора, что составляет 105 000 руб.
Сторонняя организация оказала услуги по доставке продуктов питания на сумму 2500 руб. Продукты получены на склад и приняты к учету.
Данные операции будут отражены в бухгалтерском учете учреждения следующим образом:
| Наименование операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
| Перечислен аванс поставщику продуктов | 1 206 34 560 | 1 304 05 340 | 105 000 |
| Сформирована стоимость продуктов питания: | |||
| – из стоимости поступивших от поставщика продуктов; | 1 106 34 340 | 1 302 34 730 | 350 000 |
| – из стоимости оказанных транспортной организацией услуг | 1 106 34 340 | 1 302 22 730 | 2500 |
| Приняты к учету продукты питания по сформированной при их приобретении стоимости | 1 105 32 340 | 1 106 34 340 | 352 500 |
| Зачтен перечисленный ранее поставщику продуктов аванс | 1 302 34 830 | 1 206 34 660 | 105 000 |
| Оплачены услуги транспортной организации | 1 302 22 830 | 1 304 05 222 | 2500 |
| Произведен окончательный расчет с поставщиком за поставленные продукты питания | 1 302 34 830 | 1 304 05 340 | 245 000 |
——————————–
конкретные размеры предварительной оплаты (в частности, 100, 60 и 30%) при заключении государственных контрактов и иных гражданско-правовых договоров на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг для получателей средств федерального бюджета регламентированы п. 22 Постановления Правительства РФ от 23.12.2013 N 1213.
Пример 3. Казенное учреждение выдало заведующему столовой под отчет денежные средства в сумме 11 000 руб.
на приобретение овощей (картофеля, моркови, лука). Им в установленные сроки представлен авансовый отчет с приложенными к нему кассовыми чеками на эту сумму.
Продукты получены на склад и приняты к учету.
В бухгалтерском учете учреждения будут сделаны следующие записи:
| операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
| Выданы завхозу под отчет денежные средства на приобретение овощей | 1 208 34 560 | 1 201 34 610 | 11 000 |
| Оприходованы овощи на основании авансового отчета завхоза | 1 105 32 340 | 1 208 34 660 | 11 000 |
——————————–
Сроки выдачи денежных средств под отчет на приобретение овощей и представления авансового отчета отражаются в учетной политике учреждения.
Учет поступления продуктов питания в течение месяца ведется в накопительной ведомости по приходу продуктов питания (ф. 0504037). Записи в ведомости производятся на основании первичных документов в количественном и стоимостном выражении.
Накопительная ведомость составляется по каждому материально ответственному лицу с указанием поставщиков по наименованиям и (при необходимости) кодам продуктов питания. По окончании месяца в ведомости подводятся итоги.
Выдача продуктов питания для приготовления блюд
Продукты питания со склада (из кладовой) в производство (столовую) для организации питания сотрудников казенного учреждения выдаются на основании меню-требования на выдачу продуктов питания (ф. 0504202). Продукты питания списываются с учета бухгалтерской записью (п. 26 Инструкции N 162н):
Дебет счета 1 109 60 272 “Расходование материальных запасов в себестоимости готовой продукции, работ, услуг”
Кредит счета 1 105 32 440 “Уменьшение стоимости продуктов питания”.
——————————–
Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утв. Приказом Минфина России от 06.12.2010 N 162н.
Выбытие (отпуск) продуктов питания производится по фактической стоимости каждой единицы либо по средней фактической стоимости.
Один из указанных способов применяется в течение финансового года непрерывно (п. 108 Инструкции N 157н).
При этом средняя фактическая стоимость определяется по каждой группе (виду) продуктов питания путем деления общей фактической стоимости группы (вида) на их количество.
Стоимость средств складывается из средней фактической стоимости (количества) остатка на начало месяца и стоимости поступивших материалов (продуктов питания) в течение текущего месяца на дату их выбытия (отпуска).
Установленный порядок определения стоимости продуктов питания при их выбытии в течение отчетного года для соответствующих групп (видов) средств не изменяется (п. 110 Инструкции N 157н).
Пример 4. В августе 2014 г. для обеспечения сотрудников питанием за счет средств федерального бюджета учреждение приобрело продукты питания на сумму 150 000 руб.
Данные продукты получены и оприходованы, а затем переданы на кухню столовой согласно меню-требованиям.
За месяц списаны продукты питания, израсходованные для приготовления блюд, на сумму 100 000 руб.
Эти операции будут отражены в бухгалтерском учете учреждения следующим образом:
Калькуляция продажной стоимости готового блюда
Источник: http://xn----7sbbaj7auwnffhk.xn--p1ai/article/9776
Бухгалтерский учет в ресторанах
Введение
1.2 Аналитический и синтетический учет в ресторане
2. Налогообложение ресторанного бизнеса
Заключение
Список использованной литературы
Введение
Актуальность рассматриваемой темы заключается в том, что бухучет в общепите осложнен тем, что включает в себя учет производства, реализации и организации потребления продукции общепита.
Калькулирование себестоимости продукции – является важнейшим аспектом учета на предприятиях общественного питания. Калькуляция – расчетная ведомость удельных затрат организации, т.е. затрат на единицу произведенной продукции общепита.
Расчет нормативной себестоимости продукции общественного питания, как правило, осуществляется в типовой калькуляционной карте (форма № ОП-1). На основании этой карты и сведений из отчета по продажам можно рассчитать стоимость проданных блюд.
Производственная себестоимость включает стоимость сырья и продуктов для производства, топлива для их доставки и переработки, расход энергии, износ основных фондов, а также затраты трудовых ресурсов.
Калькуляционная карточка составляется на каждое наименование готового блюда. Документ заполняется на основе специальной книги Сборник рецептур, в которых вы найдете большинство рецептов блюд и кулинарных изделий.
Данная книга разработана специально с целью организации нормирования затрат сырья на предприятиях общественного питания.
Особенностью при организации учета общепита является то, что немало рецептов вы не найдете в соответствующих сборниках. В этом случае предприятия вправе самостоятельно разрабатывать рецепты блюд в установленном порядке.
В самостоятельно созданной Книге Рецептур указываются: наименование продуктов, входящих в блюдо, нормы вложения продуктов массой брутто (вес необработанного сырья), нормы вложения продуктов массой нетто (вес сырья в готовом блюде), выход (масса) отдельных готовых компонентов и блюда в целом.
При калькулировании себестоимости, в первую очередь, необходимо разработать систему расчета себестоимости блюд, в которые включаются в качестве компонента овощи.
Дело в том, что отходы и потери при холодной обработке овощей изменяются в зависимости от сезона.
В приложении к сборникам рецептур блюд и кулинарных изделий для предприятий общественного питания приводятся нормы отходов и потерь при холодной обработке, при очистке вареного картофеля, моркови, свеклы и т.п.
Особое внимание следует уделять обоснованности применяемых в организации норм расходов сырья на производство продукции и их выполнению.
С этой целью на предприятиях общественного питания разрабатываются, соответствующим образом оформленные технико-технологические карты.
Данный внутрифирменный документ должен составляться на каждое разработанное блюдо и включать следующую информацию: наименование изделия и область применения технико-технологической карты; перечень сырья, применяемого для изготовления блюда; требования к качеству сырья; нормы закладки сырья массой брутто и нетто, нормы выхода полуфабриката и готового изделия; описание технологического процесса приготовления; требования к оформлению, подаче, реализации и хранению; показатели пищевого состава и энергетической ценности.
Следует отметить, что нормы потерь при производстве блюд, рецептура которых разработана на предприятии, в обязательном порядке должны применяться по сборнику рецептур последнего года выпуска. Это позволит обеспечить достоверность норм закладки сырья, предотвратить завышение норм и как следствие, возможность хищения.
На предприятиях общественного питания необходимо вести отдельный учет товаров и сырья, используемого для производства собственной продукции.
А также организовать учет возвратных отходов – это остатки конкретных ресурсов, полученные из исходного сырья при производстве готовой продукции.
Используемые возвратные отходы – отходы, которые могут быть потреблены самим предприятием для изготовления продукции основного или вспомогательного производства.
Неиспользуемые возвратные отходы могут быть потреблены самим предприятием лишь в качестве материалов топлива либо на другие хозяйственные нужды, либо реализованы на сторону.
Применение Контрольно-кассовой техники обязательно, так как в кафе, ресторане или столовой клиентов обслуживают за наличные расчеты.
Одним из важнейших элементов бухгалтерского учета на предприятии является инвентаризация.
Инвентаризация проводится через сопоставление фактических остатков товаров или сырья на складах с остатками тех же позиций по данным бухгалтерского учета на момент проведения инвентаризации. В результате инвентаризации определяются товарные потери.
Товарные потери делятся на две категории: нормируемые – естественная убыль продуктов (товаров) в весе или объеме; ненормируемые – бой, лом, порча, хищение продуктов (товаров), которые являются следствием бесхозяйственности конкретных лиц, а также потери в результате стихийных бедствий и хищений неустановленными лицами. Именно недостачи в пределах естественной убыли списываются на издержки производства. Поэтому для того, чтобы не допускать излишних и нерациональных расходов, требуется обеспечение действенного и регулярного контроля над затратами.
Таким образом, целью данной работы является рассмотрение организации бухгалтерского учета и налогообложения на предприятиях общественного питания, в частности – ресторанов.
1. Бухгалтерский учет в ресторанах
1.1 Первичный учет в ресторанах
Все хозяйственные операции, проводимые рестораном, должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичной учетной информацией, лежащей в основе ведения бухгалтерского учета, что и определено в ст. 9 Закона РФ “О бухгалтерском учете”.
При этом первичные учетные документы принимаются к учету, только если они составлены по форме, содержащейся в Альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, если соответствующая форма существует.
Письмом Роскомторга N 1-806/32-9 рекомендовано всем предприятиям общепита независимо от форм собственности и ведомственной принадлежности руководствоваться единой нормативной и технологической документацией. Альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету операций в общественном питании утвержден Постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. N 132.
К нормативной документации относятся, помимо государственных, отраслевые стандарты и стандарты предприятий (СТП), а также сборники рецептур блюд и кулинарных изделий для предприятий общественного питания, которые являются технологическими нормативами.
В настоящее время для выработки кулинарной продукции можно руководствоваться сборниками технологических нормативов, рецептур блюд диетического питания и рецептур блюд и кулинарных изделий национальных кухонь народов России и стандартами предприятий.
Кроме того, стандарты предприятий на продукцию и услуги могут разрабатываться непосредственно самим предприятием общественного питания и утверждаться его руководителем.
Порядок оформления первичными документами операций по учету движения и остатков сырья материалов и готовой продукции в ресторане представлен в таблице 2.
Таблица 2 Документальное оформление операций по учету движения и остатков сырья материалов и готовой продукции в ресторане
Рассматривая технологический процесс производства продукции в ресторане, в первую очередь необходимо определиться с тем, что организация такового возлагается на заведующего производством (шеф-повара). Именно он осуществляет руководство производственно-хозяйственной деятельностью предприятия общественного питания, и от его квалификации зависит стабильная работа ресторана.
Источник: http://MirZnanii.com/a/18493/bukhgalterskiy-uchet-v-restoranakh
Общественное питание: от документооборота до учета
На страницах нашего издания мы анализируем хозяйственную деятельность по разным направлениям: по операциям, по видам хозяйственной деятельности, по нормам закона, по видам налогов, по субъектам хозяйствования и т. д. Всех не перечислить.
Особое место в данном перечне занимает отраслевой учет, который периодически становится объектом нашего внимания, в первую очередь благодаря просьбам читателей. Сегодня тематический номер посвящен общественному питанию.
надеемся, что бухгалтеры, ведущие такие предприятия, найдут в нем много полезного.
Наталия ДЗЮБА, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Свою актуальность тема учета в общественном питании, пожалуй, не утратит никогда. Многочисленности субъектов хозяйствования в этом бизнесе может позавидовать любая отрасль.
Поэтому мы, со своей стороны, просто не вправе обходить вниманием эту тему и периодически посвящаем ей полосы в своем издании, а то и целые номера.
К тому же деятельность в сфере ресторанного хозяйства со стороны законодательства «обслуживает» весьма внушительный пакет нормативных актов.
Такое внимание «от законодательства» обусловлено разными причинами: это и прямая связь общепитовского бизнеса с жизнью, здоровьем граждан; это и учетная специфичность - ведь здесь объединено производство с торговлей; это и особенный документооборот.
В любом случае бухгалтеру заведения общепита надо знать об этих нормативных актах, разбираться в них, а самые важные иметь под рукой.
В сегодняшнем номере мы постарались отобрать для вас наиболее важные нормативные документы, связанные с общепитом.
Кроме того, вкратце напомним нашу позицию по принципиальным организационным и учетным вопросам и дадим ссылки на номера газеты, где вы можете почитать подробнее.
Организация работы заведений ресторанного хозяйства
Во главу угла поставлены
Правила № 219 , которые регулируют организационные вопросы общепитовских заведений и представлены в сегодняшнем номере. В документе особое внимание уделено таким вопросам, как обустройство помещения , оборудования (в частности, измерительной техники), требования к персоналу .
Очень важно разобраться и в
классификации объектов ресторанного хозяйства (ресторан, бар, кафе, столовая, закусочная, буфет, магазин кулинарных изделий, кафетерий, фабрики-кухни, фабрики-заготовительные). Анализ этой информации был проведен нами в статье «Организация работы заведений ресторанного хозяйства» (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 51). Кроме того, в статье немалое внимание уделено видам и порядку получения разрешительных документов (СЭС, разрешение на размещение объектов торговли, разрешения от органов пожарного надзора).
Отдельно нужно напомнить о
лицензионных моментах . Осуществлениедеятельности в сфере ресторанного хозяйства не лицензируется . Однако если такое заведение планирует продавать алкогольные напитки и табачные изделия , то ему необходимо получить соответствующие лицензии на торговлю такими товарами (п. 1.4 Правил № 219 ).
Деятельность заведений общепита относится
к патентуемой . Это прямо указано в Законе о патентовании . Конечно же, и из этого правила есть исключения. О них вы можете прочесть в указанной статье, а также узнать о патентовании торговли на вынос. Остальные вопросы, связанные с патентованием, мы освещали в тематическом номере газеты «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 86.
Клиенты кафе, ресторанов, столовых чаще всего обычные физлица, а значит, перечисленные заведения имеют дело с наличными расчетами. И тут самое время вспомнить про законодательство
об РРО (КУРО) . Эта зона для предприятия очень важна хотя бы потому, что достаточно штрафоопасна. Подробно об РРО (КУРО) вы сможете прочесть в тематических номерах газеты «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 54 и 2008, № 33. А сейчас мы напомним вам о тех счастливцах, которые могут работать в сфере общепита без РРО (см. таблицу).
Кто может работать без РРО
| Лица, которым разрешено работать | Нормативный документ |
| без РРР, РК и КУРО | |
| Частные предприниматели, уплачивающие фиксированный налог, не торгующие подакцизными товарами (кроме пива на разлив) | |
| Частные предприниматели - единоналожники, не торгующие подакцизными товарами (кроме пива на разлив) | |
| Лица, продающие блюда и безалкогольные напитки в столовых и буфетах общеобразовательных заведениях, ПТУ во время учебного процесса | п. 11 ст. 9 Закона об РРО |
| без РРО, но с использованием РК и КУРО | |
| Частные предприниматели, уплачивающие фиксированный налог, торгующие пивом в бутылках и жестяных банках при отсутствии в продаже других подакцизных товаров | |
| Частные предприниматели - единоналожники, торгующие пивом в бутылках и жестяных банках при отсутствии в продаже других подакцизных товаров | |
| Лица, осуществляющие розничную торговлю через средства передвижной торговли (автомагазины, авторазвозки, автоцистерны, цистерны, бочки, бидоны, низкотемпературные лотки-прилавки, разноски, столики) | |
| Предприятия потребительской кооперации, торгующие на территории села, а также сельскохозяйственные товаропроизводители, которые используют продукцию собственного производства | |
| Лица, которые продают блюда и безалкогольные напитки в буфетах высших учебных заведений, в столовых и буфетах УТОС и УТОГ | |
| Лица, которые занимаются розничной торговлей и общественным питанием на территории закрытых военных гарнизонов и городков, а также воинских частей, расположенных в пределах сел | |
| Лица, реализующие товары и занимающиеся общественным питанием на территории сел и поселков городского типа, которым согласноЗакону Украины «О статусе горных населенных пунктов в Украине» от 15.02.95 г. № 56/95-ВР предоставлен статус горных | |
| Обратите внимание!!! Предприятия, работающие с КУРО на основании пп. 2, 5, 6 и 22 Перечня № 1336, превысив предельный размер годового объема продаж 200 тысяч гривень по субъекту в целом ,применяют РРО на общих основаниях (п. 2 постановления КМУ № 1336). Применять РРО на общих основаниях также будут лица, указанные в п. 4 Перечня № 1336, годовой объем расчетных операций которых превысит 75 тысяч гривень на точку продажи. |
Ценообразование и документооборот в заведениях ресторанного хозяйства
При разработке
ассортимента своей продукции заведения общепита руководствуются сборниками рецептур , перечень которых приведен в приложении 2 Методрекомендаций № 157 (см. с. 13 текущего номера).
Ассортимент продукции утверждается руководителем предприятия, сегодня в
Правилах № 219 нет требования об обязательном согласовании ассортимента в СЭС. В то время как технологические карты на фирменные блюда должны быть согласованы в территориальной СЭС (п. 10 Порядка № 210 ).
После того как составлен ассортимент, предприятию ресторанного хозяйства следует разобраться с ценой на каждое блюдо, изделие, покупной товар.
Расчет цены продажи производится по всем реализуемым предприятием общепита блюдам, изделиям и покупным товарам.
Обратите внимание: в ресторанном хозяйстве себестоимость единицы выпускаемой продукции (как это, к примеру, предусмотрено в промышленности) не определяется.
Цены реализации изделий в ресторанном хозяйстве определяются
методом калькуляции. Расчет цены реализации изделия производится в калькуляционной карте , форма которой приведена в приложении 2 к Методическим рекомендациям № 157 . Калькуляционные карточки составляются как на продукцию собственного производства, так и на покупные товары. Пример с составлением калькуляционной карты приведен в вышеупомянутой статье.
Нюансы, связанные с ассортиментом продукции и калькулированием цены, описаны в статье «Ценообразование и документооборот в общепите» (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 57). Кроме того, в ней уделено внимание и составлению
меню .
Согласно
п. 3.4 Правил № 219 в меню указываются перечень блюд, кулинарных, мучных кондитерских, булочных изделий и напитков собственного производства, выход и цена одной порции . Наличие меню обязательно во всех заведениях ресторанного хозяйства с любым методом обслуживания посетителей (при самообслуживании, обслуживании официантами и комбинированном обслуживании).
Обратите внимание, что
п. 3.9 Правил № 219 запрещает устанавливать минимум стоимости заказа и предлагать потребителю обязательный ассортимент продукции.
Первичные документы, которые имеют непосредственное отношение к технологическому процессу заведений ресторанного хозяйства, представлены в
Методрекомендациях № 157 . На практике могут использоваться не все формы, указанные в этих Методрекомендациях , поскольку технологический процесс каждого заведения ресторанного хозяйства индивидуально обособлен.
Документооборот
на предприятии ресторанного хозяйства с кратким описанием форм представим на схеме (в ней рядом с названием форм будут указаны ссылки на приложения к Методрекомендациям № 157 ).
Особенности учета в заведениях ресторанного хозяйства
Как мы уже говорили, особенности учета, присущие ресторанному бизнесу, обусловлены тем, что эта деятельность в себе объединяет и производство, и торговлю.
Это привело к тому, что на сегодняшний день существуют два принципиально разных учетных метода, которые сопровождают общепитовский учет с момента появления бухгалтерских стандартов, и до сих ситуация не разрешилась ни в чью пользу.
Порядок организации бухгалтерского учета в заведениях ресторанного хозяйства изложен в
Торговый метод.
Бухгалтерский учет в соответствии с данным методом ведется аналогично учету на предприятиях торговли, опираясь на положения Методрекомендаций № 157 . Однако заметим, что применение данного метода не согласуется с требованиями национальных стандартов бухгалтерского учета , а также с Инструкцией № 291 в части правил применения счетов23 «Производство» и 28 «Товары» .
Производственный метод.
Согласно этому методукалькулирование себестоимости готовой продукции производится как на производственных предприятиях* (см. п. 2.5 Методрекомендаций № 157 ). Данный метод базируется на использовании стандартных методов и приемов бухгалтерского учета, а именно: ведения учета запасов в соответствии с П(С)БУ 9 и расходов в соответствии с П(С)БУ 16.
Предприятия ресторанного хозяйства могут избрать либо торговый метод учета, либо производственный, указав его в приказе об учетной политике. И тот и другой одобрены компетентными органами, такими как Минфин и Минэкономики (см.
письмо № 741 и письмо № 21009 в перечне документов к статье).
При этом Минфин в
письме № 21009 рекомендовал в качестве базового метода бухгалтерского учета в заведениях ресторанного хозяйства применять производственный метод. В свою очередь, Минэкономики в письме № 741 в качестве базового указал торговый метод, а ведение бухгалтерского учета согласно производственному методу рекомендовал, в частности, для самостоятельных цехов по производству готовой продукции, полуфабрикатов и кулинарных изделий.
Основные принципы учета при торговом и производственном подходе представим на схеме.
На наш взгляд,
более прогрессивным является производственный метод , поскольку он не только соответствует требованиям национальных бухгалтерских стандартов , но и гарантирует наиболее верное отражение результатов деятельности. Но вследствие того, что производственный метод по сравнению с торговым является более трудоемким, большинство бухгалтеров отдают предпочтение торговому методу. Подробно оба метода организации учета в заведениях ресторанного хозяйства рассмотрены в статье «Особенности учета в заведениях ресторанного хозяйства»// «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 71.